Corte di Cassazione, sezione tributaria, sentenza 7 ottobre 2016, n. 20131

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. DI AMATO Sergio – Presidente
Dott. GARRI Fabrizia – rel. Consigliere
Dott. BARRECA Giuseppina Luciana – Consigliere
Dott. PAGETTA Antonella – Consigliere
Dott. DOVERE Salvatore – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 15806/2010 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS), domiciliata in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’Avvocato (OMISSIS) con studio in (OMISSIS) (avviso postale ex articolo 135) giusta delega a margine;
– controricorrente –
sul ricorso 15965/2010 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS), domiciliata in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’Avvocato (OMISSIS) con studio in (OMISSIS) (avviso postale ex articolo 135) giusta delega a margine;
– controricorrente –
avverso le sentenze n. 166/2009 e n. 167/2009 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di CATANIA, depositate il 23/04/2009;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 20/06/2016 dal Consigliere Dott. FABRIZIA GARRI;
udito per il ricorrente l’Avvocato (OMISSIS) che si riporta agli atti;
udito per la controricorrente l’Avvocato (OMISSIS) che si riporta agli atti;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. FUZIO Riccardo, che ha concluso per il rigetto dei ricorsi.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E RAGIONI DELLA DECISIONE

Con distinti ricorsi l’Agenzia delle Entrate ha chiesto la cassazione delle sentenze con le quali la Commissione Tributaria regionale di Palermo, sezione di Catania ha confermato le sentenze della Commissione provinciale di Catania che avevano accolto i ricorsi proposti da (OMISSIS) avverso l’avviso di accertamento n. 6561030054 relativo a Irpef e S.S.N. 1996 ed avverso la cartella di pagamento n. 29320020081371020 relativa a Ilor 1995, Irpef ed Ilor 1996, S.S.N. 1995 e 1996.
In entrambe le sentenze la Commissione regionale nel rammentare che per l’anno in contestazione (1996) era stata presentata dichiarazione dei redditi congiunta ai sensi della L. n. 114 del 1977, articolo 17, e che dunque l’avviso di accertamento avrebbe dovuto essere notificato a pena di nullita’ al coniuge della (OMISSIS) ha poi verificato che nella relata di notifica non era indicato il nominativo del coniuge dichiarante quale destinatario dell’ano e che comunque l’atto non era intestato ad entrambi i coniugi.
Nel ricorso per cassazione che ha ad oggetto l’avviso di accertamento per l’anno 1996 l’Agenzia delle Entrate denuncia in primo luogo la violazione della L. n. 114 del 1977, articolo 17. Secondo la ricorrente tale disposizione introduce un privilegio ed una semplificazione per l’amministrazione finanziaria, consistente nella notifica dell’avviso al coniuge dichiarante, e sarebbe percio’ irrilevante ai fini della validita’ dell’atto il fatto che l’atto non sia intestato ad entrambi i coniugi salvo comunque il diritto del marito a non vedersi opporre l’avviso stesso.
Con un ulteriore motivo di ricorso si denuncia l’illogicita’ della motivazione della sentenza relativa all’avviso di accertamento per avere ritenuto che l’acquisto degli immobili fosse stato coperto dalla vendita intervenuta nel 1996 di un immobile per 165 milioni di lire, dal risarcimento conseguito di 38 milioni di lire e dal mutuo contratto nel 1999 di Lire 300.000.000 oltre che dai redditi dichiarati nel 1996 (Lire 104.000.000). Ed infatti l’importo complessivo cosi’ ottenuto (Lire 607.000.000) non si’ avvicina nemmeno alla somma complessivamente necessaria all’acquisto dei due immobili pari a Lire 1.415.000.000.
Analoghe censure sono mosse avverso la sentenza che ha confermato la decisione di primo grado di annullare la cartella di pagamento emessa a seguito dell’avviso di accertamento relativo all’anno 1996.
Sostiene l’Agenzia che nessuna eccezione di forma puo’ essere sollevata dalla (OMISSIS) poiche’ l’avviso di accertamento, con il quale le era stato attribuito un maggior reddito in relazione agli acquisti immobiliari effettuati, era stato a lei ritualmente notificato con conseguente validita’ della cartella emessa sulla base dell’avviso stesso.
In entrambi i giudizi si e’ costituita la controricorrente insistendo per l’infondatezza delle censure formulate e chiedendo la reiezione dei ricorsi.
La Controricorrente ha poi depositato memorie ai sensi dell’articolo 378 c.p.c., con le quali ha ulteriormente illustrato le ragioni per le quali i ricorsi dell’Agenzia devono essere rigettati.
Tanto premesso ritiene il Collegio che l’identita’ delle parti e la sostanziale identita’ delle questioni controverse ne giustifichi in trattazione in un unico processo. Conseguentemente va disposta la riunione del procedimento iscritto al n. 15965 del 2010 a quello di pila risalente iscrizione n. 53806 del 2010.
Venendo quindi all’esame delle censure formulate ritiene il Collegio che le sentenze siano incorse nel denunciato vizio di violazione della L. n. 114 del 1977, articolo 17.
Con tale disposizione si prevede che “E’ in facolta’ dei coniugi non legalmente ed effettivamente separati, presentare su unico modello la dichiarazione unica dei redditi di ciascuno di essi,compresi quelli di cui al Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 597, articolo 4, lettera c), nel testo aggiunto con la presente legge. In tale ipotesi la dichiarazione va presentata all’ufficio delle imposte o all’ufficio del COMMIC nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del marita Se soltanto la moglie e’ residente nel territorio dello Stato la dichiarazione dei redditi dei coniugi deve essere presentata all’ufficio del domicilio fiscale della moglie.
Ai fini della liquidazione dell’imposta sul reddito delle persone fisiche risultante dalla dichiarazione presentata a norma del precedente collima. le imposte commisurate separatamente sul reddito complessivo di ciascun coniuge si sommano e le detrazioni di cui agli articoli 15 e 16 del decreto indicato nel comma 1, del testo modificato con la presente legge, nonche’ le ritenute e i crediti di imposta si applicano sul loro ammontare complessivo.
Nell’ipotesi prevista nel primo comma,la notifica della cartella dei pagamenti dell’imposta sul reddito delle persone fisiche iscritta nei ruoli e’ eseguita nei confronti del marito.
Gli accertamenti in rettifica sono effettuati a nome di entrambi i coniugi e notificati a norma del comma precedente.
I coniugi sono responsabili in solido per il pagamento dell’imposta, soprattasse, pene pecuniarie e interessi iscritti a ruolo a nome del marito”.
La norma quindi consente ai coniugi di presentare ciascuno la sua dichiarazione dei redditi in un unico modello. Le imposte sono commisurate separatamente sul reddito complessivo di ciascun coniuge e si sommano. E’ consentito, quindi, applicare, sull’ammontare complessivo cosi determinato, le detrazioni, le ritenute ed i crediti di imposta. La dichiarazione cosi’ predisposta va presentata all’ufficio delle imposte o all’ufficio del comune nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del marito salvo il caso in cui sia solo la moglie ad avere domicilio nel territorio dello Stato.
L’accertamento in rettifica deve essere effettuato a nome di entrambi i coniugi, i quali rispondono solidalmente per il pagamento delle imposte e degli accessori iscritti a ruolo, e notificato al marito dichiarante.
In sostanza una volta esercitata la scelta di avvalersi della modalita’ di dichiarazione prevista dal citato articolo 17 si determinano le seguenti conseguenze.
All’ufficio finanziario e’ assicurata la garanzia patrimoniale di entrambi i coniugi ed e’ offerta l’agevolazione di eseguire le notifiche e di procedere all’iscrizione a ruolo al solo dichiarante.
Ai coniugi contribuenti e’ data la facolta’ di avvalersi sugli importi cumulativamente dichiarati, delle detrazioni, delle ritenute e dei crediti di imposta a ciascuno di loro indifferentemente riferite.
Cio’ non preclude alla moglie, coniuge codichiarante, la proposizione di un’autonoma impugnazione per contestare gli accertamenti a carico del marito, cui non e’ attribuita la legittimazione ad agire anche per la coniuge, venendo altrimenti vulnerato il diritto di difesa della moglie, che rimane corresponsabile delle maggiori imposte e degli accessori relativi a quell’accertamento, e non ostando a cio’ la circostanza che l’avviso di accertamento debba essere notificato al marito. Neppure la mancata impugnazione da parte del dichiarante dell’avviso di accertamento notificatogli preclude alla moglie codichiarante di impugnare autonomamente, anche mediante l’impugnazione dell’avviso di mora ovvero della cartella di pagamento a lei diretti, l’accertamento notificato al marito e di far valere in tale sede tutte le ragioni di contrasto con la pretesa tributaria (Cass. n. 23553 del 2015 e le sentenze ivi citate Cass. n. 19896 del 2006, n. 2021 del 2003, n. 12371 e n. 5169 del 2002, n. 2168 del 2001).
Del pari, ove un avviso di accertamento che inerisca alla posizione reddituale della moglie sia stato unificato, come nel caso in esame, solo alla codichiarante, tale accertamento non potra’ essere opposto al coniuge dichiarante, solidalmente responsabile.
In sintesi se ne deduce che l’avviso di accertamento e’ opponibile al contribuente solo e soltanto se sia stato portato a sua diretta conoscenza.
Le modalita’ di notifica previste dalla L. n. 114 del 1977, articolo 17, commi 3 e 4, costituiscono una agevolazione procedimentale per l’amministrazione finanziaria – cosi’ come il comma 1, dello stesso articolo 17 prevede delle agevolazioni procedimentali per i coniugi – che non e’ obbligata a notificare ad entrambe le parti.
La circostanza clic l’avviso di accertamento sia stato indirizzato e notificato al solo coniuge i cui redditi sono stati rettificati rende inopponibile all’altro coniuge le rettifiche apportate ma non vizia l’atto dell’amministrazione. La notificazione e’ una mera condizione di efficacia e non un elemento costitutivo dell’atto amministrativo di imposizione tributaria, cosicche’ il vizio di nullita’ ovvero di inesistenza della stessa e’ irrilevante ove, come nella specie, Fatto abbia raggiunto lo scopo (cfr. Cass. n. 8374 del 2015, n. 654 del 2014 e n. 7284 del 2001).
Come rilevato da questa Corte (cfr. Cass. n. 7284 del 2001 cit.) l’avvisi) di accertamento ha natura di provocatio ad opponendum e la nullita’ circa la persona alla quale deve essere consegnata la copia (articolo 160 c.p.c.) e’ certamente sanata dalla impugnativa per raggiungimento dello scopo dell’atto a mente dell’articolo 156 c.p.c.. A tale conclusione si’ perviene attraverso il richiamo d’ordine generale contenuto nel Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 60, – in materia di atti da notificarsi al contribuente, all’articolo 137 c.p.c. e ss., principio generale non derogato dalla specialita’ del regime della notifica in caso di dichiarazione congiunta (nei confronti del solo marito; articolo 17, comma 3, richiamato dal successivo, della L. n. 114 del 1977), in relazione alla quale resta applicabile Can. 156 cit., espressamente richiamato, in terna di nullita’ delle notificazioni, dall’articolo 160 c.p.c..
Da ultimo va osservato che la modalita’ di presentazione delle dichiarazioni in forma congiunta non comporta la unificazione con riferimento ai redditi dei coniugi, che rimangono divisi e su ciascuno viene calcolata la imposta lorda applicabile. Ove pure l’avviso con cui siano rettificati i redditi sia formalmente unico la rettifica verte comunque sul reddito di ognuno in relazione a fatti economici pertinenti all’uno o all’altro separatamente ed i due rapporti dedotti in giudizio rimangono autonomi sul piano sostanziale e sono definibili in modo distinto (cfr. Cass. n. 25531 del 2011 in tema di applicabilita’ del condono fiscale previsto dal Decreto Legge 28 marzo 1997, n. 79, articolo 9 bis, convertito, con modificazioni, nella L. 28 maggio 1997, n. 140). Al contrario ben e’ possibile un accertamento che investa solo uno dei due redditi dichiarati e la mancata indicazione della persona dell’altro coniuge, e notifica dell’avviso, incide solo in termini di opponibilita’ dello stesso.
In conclusione e’ errata la sentenza nella parte in cui ha ritenuto che la circostanza che l’atto non era intestato ad entrambi e la velata di notifica non recava il nominativo del marito della ricorrente viziasse l’avviso di accertamento e la successiva cartella.
E’ fondato anche il motivo di ricorso con il quale e’ denunciata l’illogicita’ della motivazione.
La sentenza che decide sull’avviso di accertamento (la n. 167 del 2013 impugnata col ricorso iscritto al n. reg. 15965 del 2010) afferma che “il maggior reddito accertato sinteticamente e ampiamente giustificato dalle dismissioni’ mobiliari e immobiliari nonche’ dall’indebitamento cui ha fatto ricorso il ricorrente”.
Si tratta di motivazione del tutto carente, addirittura apparente, priva di qualsiasi riferimento concreto al contenuto delle allegazioni delle parti ed alle prove offerte, che si risolve in una tautologica affermazione di congruita’ del reddito dichiarato, priva di una critica analisi del materiale probatorio prodotto, ed in una illogica ricostruzione dei fatti esaminati.
In conclusione i ricorsi riuniti devono essere accolti e le sentenze cassate con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale di Palermo – sezione di Catania, in diversa composizione, che procedera’ ad un nuovo esame del merito della controversia.
Alla Commissione in sede di rinvio e’ rimessa pure la regolazione delle spese del giudizio di legittimita’.

P.Q.M.

La Corte, riuniti i ricorsi n. 15086 e 15695 del 2010, li accoglie. Cassa le sentenze e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Palermo – sezione di Catania in diversa composizione che provvedera’ anche sulle spese del giudizio di legittimita’.