Corte di Cassazione, sezione tributaria, sentenza 19 giugno 2015, n. 12764. In tema di giudicato, qualora due giudizi facciano riferimento ad uno stesso rapporto giuridico ed uno dei due si sia concluso con sentenza definitiva, il principio, secondo il quale l’accertamento così compiuto in ordine alla situazione giuridica ovvero alla soluzione di questioni di fatto e di diritto relative ad un punto fondamentale comune ad entrambe le cause preclude il riesame dello stesso punto, non trova applicazione allorché tra i due giudizi non vi sia identità di parti, essendo l’efficacia soggettiva del giudicato circoscritta, ai sensi dell’art. 2909 cod. civ., ai soggetti posti in condizione di intervenire nel processo

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente

Dott. GRECO Antonio – Consigliere

Dott. CIGNA Mario – rel. Consigliere

Dott. IOFRIDA Giulia – Consigliere

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 17869-2008 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

(OMISSIS) SRL IN LIQUIDAZIONE;

– intimato –

nonche’ da:

(OMISSIS) SRL IN LIQUIDAZIONE in persona del Liquidatore pro tempore, elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), rappresentato e difeso dall’avvocato (OMISSIS) giusta delega a margine;

– controricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimato –

avverso la sentenza n. 147/2007 della COMM.TRIB.REG. di ROMA, depositata l’08/05/2007;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 30/01/2015 dal Consigliere Dott. MARIO CIGNA;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. SORRENTINO Federico che ha concluso per l’accoglimento del ricorso principale, rigetto incidentale.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La (OMISSIS) srl in liquidazione, esercente attivita’ di “gestione di campeggi ed aree attrezzate per roulottes”, ha impugnato dinanzi alla CTP di Roma gli avvisi di accertamento con i quali era stata evidenziata, ai fini IRPEG ed ILOR, l’omessa contabilizzazione di ricavi per il 1995 e per il 1996.

L’adita CTP ha accolto il ricorso.

Con sentenza depositata l’8-5-07 la CTR Lazio ha rigettato l’appello dell’Ufficio; in particolare la CTR ha dapprima rilevato che l’accertamento in questione era fondato essenzialmente sulla supposta esistenza di un gruppo di societa’, nelle quali figuravano soggetti legati da vincoli di parentela (componenti la famiglia (OMISSIS)), che, tramite lo strumento dei “finanziamenti infruttiferi dei soci” (dei quali non era stata data alcuna giustificazione), mascheravano l’evasione fiscale conseguente ai ricavi in nero dell’insieme delle attivita’ turistico-alberghiere dello stesso gruppo; cio’ precisato, la CTR ha poi ritenuto che dette supposizioni non erano suffragate da elementi concreti e riscontri tali da giustificare – Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 39, comma 1, lettera d) – l’impugnato accertamento induttivo; nello specifico ha evidenziato:

che, in ordine all’ipotesi della sussistenza di gruppo di societa’ riconducibili alla famiglia (OMISSIS), non era stato provato che tra le stesse societa’ esistessero rapporti di partecipazione incrociata (o sopra ordinata) ne’ commistioni di cariche sociali ne’ sedi o uffici in comune; al riguardo, in particolare, ha precisato che le societa’ gestivano le strutture ricettive in Regioni differenti e svolgevano attivita’ parzialmente diverse e che la societa’ (FINCESAR) proprietaria delle strutture turistiche gestite dalla contribuente era partecipata dalla famiglia (OMISSIS) solo in misura minoritaria;

che, in ordine ai riscontrati finanziamenti dei soci, era stato dimostrato, tramite il prospetto dei redditi dagli stessi soci dichiarati negli anni 1993 e 1994, che la loro capacita’ di spesa era tale da poter giustificare quanto rilevato dai verbalizzanti a titolo di finanziamento;

che, in ordine all’omessa registrazione e dichiarazione dei compensi percepiti, la mancata registrazione in contabilita’ generale delle caparre ricevute dai clienti all’atto della prenotazione del soggiorno rilevava solo quale irregolare tenuta della contabilita’; dette caparre, infatti, costituendo una partita debitoria nei confronti dei clienti (da restituire o sottrarre), non potevano considerarsi reddito da recuperare a tassazione.

Avverso detta sentenza ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia, affidato a cinque motivi ed illustrato anche da successiva memoria ex articolo 378 c.p.c.; ha resistito la contribuente, che ha proposto anche ricorso incidentale, affidato ad un motivo.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia, denunziando -ex articolo 360 c.p.c., n. 5 – omessa o insufficiente motivazione in ordine a fatti controversi e decisivi per il giudizio, ha sostenuto che, nonostante in appello fossero state evidenziate numerose circostanze ed elementi dai quali desumere che i “finanziamenti infruttiferi dei soci” costituissero in realta’ “ricavi in nero”, la CTR si era limitata a confutare solo alcuni di essi (esistenza gruppo imprenditoriale; adeguatezza capacita’ economica dei soci finanziatori, mancata registrazione delle caparre), senza procedere ad una valutazione comparativa tra gli elementi addotti dalla contribuente e quelli proposti dall’Ufficio.

Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia, denunziando – ex articolo 360 c.p.c., n. 5 – omessa o insufficiente motivazione in ordine a fatti controversi e decisivi per il giudizio, ha sostenuto che l’assunto della CTR circa l’inesistenza di un “gruppo” di societa’ riconducibile alla famiglia (OMISSIS) era palesemente smentito dalle contrarie risultanze del p.v.c..

Con il terzo motivo di ricorso l’Agenzia, denunziando – ex articolo 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione dell’articolo 2697 c.c. e Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, comma 1, lettera d), ha sostenuto che la CTR aveva violato il criterio dell’onere probatorio, in quanto, non ritenendo sufficiente la prova presuntiva richiesta dalla detta norma, aveva accollato all’Ufficio una prova piena dell’esistenza di attivita’ non dichiarate; nello specifico la CTR non aveva considerato che, a fronte di quanto evidenziato nel pvc (e, in particolare, a fronte della registrazione -tra le entrate di cassa di tutte le societa’ del gruppo- di ingenti somme riconducibili a “finanziamenti infruttiferi dei soci”, con relativa restituzione effettuata in parte su c/c intestati ai soci e in parte in contanti, nonche’ della mancanza di prova dell’effettivita’ degli apporti dei soci), gravava poi sul contribuente l’onere di indicare e provare la sussistenza di fatti idonei a giustificare l’antieconomicita’ del detto comportamento della contribuente.

Con il quarto motivo di ricorso l’Agenzia, denunziando – ex articolo 360 c.p.c., n. 5 – omessa o insufficiente motivazione in ordine a fatti controversi e decisivi per il giudizio, ha sostenuto, in subordine, che la CTR non aveva motivato su alcune circostanze del tutto autonome rispetto alla sussistenza del gruppo imprenditoriale ed alla mancata registrazione delle caparre; nello specifico, non aveva valutato il meccanismo di pagamento ai fornitori e l’utilizzo dei fondi cassa, elementi idonei di per se’ ad avallare la sussistenza di attivita’ non dichiarate.

I primi tre motivi di ricorso principale, da esaminare congiuntamente in quanto tra loro connessi, sono fondati, con assorbimento del quarto, formulato solo in via subordinata.

Con riferimento, in primo luogo, all’affermata carenza di prova in ordine alla sussistenza di un “gruppo di societa’ riconducibile alla famiglia (OMISSIS)”, la CTR ha ritenuto non provati i supposti “rapporti di partecipazione incrociata o sopra ordinata” e le supposte “commistioni tra le cariche sociali”, sulla base della considerazione che le societa’ gestivano le strutture ricettive in Regioni differenti e svolgevano “attivita’ in parte diversa” nonche’ sulla base dell’osservazione che la societa’ proprietaria degli immobili gestiti era partecipata solo in parte e in misura minoritaria dai componenti della famiglia (OMISSIS).

Al riguardo va, tuttavia, rilevato che i predetti fatti (gestione – da parte del “gruppo di societa’” – di attivita’ in parte diverse e in Regioni differenti; partecipazione solo minoritaria) non possono di per se’ soli ritenersi logicamente incompatibili con i supposti “rapporti di partecipazione incrociata o sopra ordinata” e con le supposte “commistioni tra le cariche sociali”, ben potendo sussistere detti rapporti e commistioni anche con partecipazione minoritaria e tra societa’ svolgenti attivita’ diverse ed in Regioni differenti; tanto, in specie, considerando che l’Ufficio ha nell’appello ribadito specifiche rilevanti circostanze (riportate nelle lettera da a) a n) del ricorso per cassazione, pagg. 8-11 e 14-15), e, in particolare che la (OMISSIS) e la (OMISSIS) (quest’ultima proprietaria delle strutture turistiche gestite dalla prima) facevano capo ad un unico gruppo imprenditoriale operante nel settore turistico ed alberghiero e controllato dalla famiglia (OMISSIS); nello specifico, con riferimento alle pagg. 6, 7 ed 8 del pvc, che: la (OMISSIS) era amministrata da (OMISSIS), madre dei fratelli (OMISSIS); alla famiglia (OMISSIS) facevano capo numerose altre societa’ svolgenti attivita’ di gestione di strutture turistiche ed alberghiere sempre appartenenti alla (OMISSIS) o attivita’ edili finalizzate essenzialmente ad eseguire lavori di manutenzione nelle strutture predette; infatti: socio della (OMISSIS) srl era (OMISSIS) al 77,5%; soci della (OMISSIS) srl erano (OMISSIS) al 40% e (OMISSIS) al 60%; nelle compagini societarie del gruppo era sempre almeno uno dei fratelli (OMISSIS) – (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS) – o la madre (OMISSIS), o comunque (v. societa’ (OMISSIS) srl o (OMISSIS) srl) erano presenti – come soci – societa’ di persone riconducibili ai (OMISSIS).

Con riferimento, poi, ai “finanziamenti infruttiferi dei soci”, ritenuti dall’Ufficio ricavi in nero, la CTR si e’ limitata a sostenere che era stato dimostrato, tramite il prospetto dei redditi, che la capacita’ di spesa dei soci negli anni 1993 e 1994 era tale da poter giustificare quanto rilevato dai verbalizzanti a titolo di finanziamento; siffatta argomentazione appare assolutamente insufficiente, non potendosi di per se’ desumere l’effettivita’ di un finanziamento infruttifero solo dalla affermata capacita’ di spesa (e quindi da un fatto solo potenzialmente idoneo allo stesso), non bastando la asserita disponibilita’ di liquidita’ a dimostrare l’effettivita’ del finanziamento; tanto, in specie, considerando che, a fronte del fatto che tra le entrate di cassa di tutte le societa’ del gruppo erano registrate ingenti somme riconducibili a “finanziamenti infruttiferi dei soci”, non era stata individuata alcuna prova concreta dell’effettivita’ degli apporti e della provenienza delle somme versate.

Con l’unico motivo di ricorso incidentale la societa’, denunziando -ex articolo 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione dell’articolo 2909 c.c. e articolo 324 c.p.c., premesso di avere depositato nel corso dei giudizi di merito sentenze definitive della stessa CTR Lazio relative ad altre imposte (ritenute IRPEF ed IVA) ma per lo stesso anno 1995, nonche’ altre sentenze definitive sempre della stessa CTR, relative a reddito di partecipazione di due soci della societa’ per gli anni 1995 e 1996, ha evidenziato che la CTR, pur dando conto di dette statuizioni, non aveva poi attribuito alle stesse alcun effetto preclusivo all’esame del merito; ha concluso chiedendo a questa Corte, ai sensi dell’articolo 366 bis c.p.c., ratione temporis vigente, “se sia legittimo pretermettere, rispetto ad un rapporto ancora sub iudice, la valenza dell’autorita’ di cosa giudicata di un giudicato esterno avente ad oggetto un rapporto tributario dai medesimi presupposti giuridici, fattuali e circonstanziali (in quanto riguardante il medesimo oggetto ma soggetti diversi, ossia i soci invece della societa’)”.

Siffatto ricorso incidentale e’ infondato e va, quindi, rigettato.

Come gia’ affermato da questa Corte, invero, “in tema di giudicato, qualora due giudizi facciano riferimento ad uno stesso rapporto giuridico ed uno dei due si sia concluso con sentenza definitiva, il principio, secondo il quale l’accertamento cosi’ compiuto in ordine alla situazione giuridica ovvero alla soluzione di questioni di fatto e di diritto relative ad un punto fondamentale comune ad entrambe le cause preclude il riesame dello stesso punto, non trova applicazione allorche’ tra i due giudizi non vi sia identita’ di parti, essendo l’efficacia soggettiva del giudicato circoscritta, ai sensi dell’articolo 2909 cod. civ., ai soggetti posti in condizione di intervenire nel processo” (Cass. 3187/2015; Cass. 2786/206); nel caso in esame, pertanto, le invocate sentenze, facenti riferimento a soggetti diversi (v. quesito), non potevano costituire giudicato e fare quindi stato nel presente giudizio, precludendo l’esame del merito.

In conclusione, quindi, vanno accolti i primi tre motivi di ricorso principale, con assorbimento del quarto; va, invece, rigettato il ricorso incidentale; per l’effetto va cassata l’impugnata sentenza, con rinvio, per nuova valutazione alla CTR Lazio, diversa composizione, che provvedera’ anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimita’.

P.Q.M.

La Corte, accoglie i primi tre motivi di ricorso principale; assorbito il quarto; rigetta il ricorso incidentale; cassa l’impugnata sentenza, con rinvio, per nuova valutazione, anche sulle spese, alla CTR Lazio, diversa composizione.