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Con il quarto motivo assume vizio di motivazione ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5), avendo la corte di merito omesso di pronunciare su una interpretazione della L. Fall., articolo 182 ter, costituzionale orientata, che avrebbe evidenziato la sua natura derogatoria rispetto all’ordine legittimo delle cause di prelazione.
2. I primi quattro motivi, incentrati sulla medesima questione e pertanto bisognosi di trattazione unitaria, sono fondati per le ragioni di cui si dira’.
2.1. Com’e’ noto, con la riforma del concordato preventivo introdotta dal Decreto Legge 14 marzo 2005, convertito con modificazioni dalla L. 14 maggio 2005, n. 80, per la prima volta nel sistema concorsuale si e’ consentito al proponente di formulare una proposta che preveda un trattamento differenziato dei creditori che siano stati suddivisi in classi “secondo posizione giuridica e interessi economici omogenei” (L. Fall., articolo 160, comma 1, lettera c)).
Successivamente, con il c.d. decreto correttivo (il Decreto Legislativo 12 settembre 2007, n. 169) nella L. Fall., articolo 160, comma 2, come gia’ fatto in precedenza per il concordato fallimentare mediante la novella introdotta dal Decreto Legislativo 9 gennaio 2006, n. 5 (L. Fall., articolo 124, comma 3), si e’ precisato che quando il concordato preveda una pluralita’ di classi di creditori, “il trattamento stabilito per ciascuna classe non puo’ avere l’effetto di alterare l’ordine delle cause legittime di prelazione”.
Questa regola, come e’ stato evidenziato, esprime con chiarezza la volonta’ del legislatore riformista che la formazione delle classi non alteri in alcun modo l’ordine di graduazione dei crediti muniti di cause di prelazione, il quale ha il suo fondamento nella legge e non e’ quindi disponibile dalle parti.
Del resto, prima ancora che il testo letterale della norma, i principi generali in materia concorsuale non consentono di ritenere che la maggioranza dei creditori, con la mera manifestazione del voto in adunanza, possa sopprimere o ridurre i diritti di prelazione spettanti ex lege a taluni di essi.
Questa Corte, poi, ha gia’ avuto occasione di precisare che ai fini dell’ammissibilita’ della proposta di concordato preventivo, l’apporto finanziario di un terzo si sottrae al divieto di alterazione della graduazione dei crediti privilegiati, solo allorche’ risulti neutrale rispetto allo stato patrimoniale della societa’ debitrice, non comportando ne’ un incremento dell’attivo, sul quale i crediti privilegiati dovrebbero in ogni caso essere collocati secondo il loro grado, ne’ un aggravio del passivo della medesima, con il riconoscimento di ragioni di credito a favore del terzo (Cass. 08/06/2012, n. 9373).
2.2. Quanto alla disciplina relativa alla transazione fiscale, la stessa ha subito plurime novelle nel corso dell’ultimo decennio.
In particolare, la L. Fall., articolo 182 ter, comma 1, nel testo originario introdotto dal Decreto Legislativo 9 gennaio 2006, n. 5, stabiliva che “con il piano di cui all’articolo 160, il debitore puo’ proporre il pagamento, anche parziale, dei tributi amministrati dalle agenzie fiscali e dei relativi accessori, limitatamente alla quota di debito avente natura chirografaria anche se non iscritti a ruolo, ad eccezione dei tributi costituenti risorse proprie dell’Unione Europea”.
Il Decreto Legge 29 novembre 2008, n. 185, articolo 32, comma 5, lettera a), convertito con modificazioni dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2), ha sostituito tale testo con il seguente: “con il piano di cui all’articolo 160 il debitore puo’ proporre il pagamento, parziale o anche dilazionato, dei tributi amministrati dalle agenzie fiscali e dei relativi accessori, nonche’ dei contributi amministrati dagli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie e dei relativi accessori, limitatamente alla quota di debito avente natura chirografaria anche se non iscritti a ruolo, ad eccezione dei tributi costituenti risorse proprie dell’Unione Europea; con riguardo all’imposta sul valore aggiunto, la proposta puo’ prevedere esclusivamente la dilazione del pagamento”.
Ancora, il Decreto Legge 31 maggio 2010, n. 78, articolo 29, convertito con modificazioni dalla L. 30 luglio 2010, n. 122, ha aggiunto dopo le parole “all’imposta sul valore aggiunto”, le parole “ed alle ritenute operate e non versate”.
Infine, la L. 11 dicembre 2016, n. 232, articolo 1, comma 81, in vigore dal 1 gennaio 2017, ha integralmente novellato la L. Fall., articolo 182 ter, disponendo oggi senz’altro, al comma 1, che “Con il piano di cui all’articolo 160 il debitore, esclusivamente mediante proposta presentata ai sensi del presente articolo, puo’ proporre il pagamento, parziale o anche dilazionato, dei tributi e dei relativi accessori amministrati dalle agenzie fiscali, nonche’ dei contributi amministrati dagli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie e dei relativi accessori, se il piano ne prevede la soddisfazione in misura non inferiore a quella realizzabile, in ragione della collocazione preferenziale, sul ricavato in caso di liquidazione, avuto riguardo al valore di mercato attribuibile ai beni o ai diritti sui quali sussiste la causa di prelazione, indicato nella relazione di un professionista in possesso dei requisiti di cui all’articolo 67, comma 3, lettera d)”.
Ancora, pronunciandosi su questione di massima di particolare importanza, le Sezioni Unite di questa Corte hanno stabilito che la L. Fall., articolo 182 ter, comma 1, nel testo risultante dalla modifica introdotta dal Decreto Legge n. 185 del 2008, articolo 32, comma 5, lettera a), convertito con modificazioni dalla L. n. 2 del 2009, laddove esclude la falcidia sul capitale dell’IVA, cosi’ sancendo l’intangibilita’ del relativo debito, costituisce un’eccezione alla regola generale, stabilita dalla L. Fall., articolo 160, comma 2, della falcidiabilita’ dei crediti privilegiati, compresi quelli relativi ai tributi costituenti risorse proprie dell’Unione Europea, e trova, quindi, applicazione solo nella speciale ipotesi di proposta di concordato accompagnata da una transazione fiscale (Cass. s.u. 27/12/2016, n. 26988).
2.3. Cosi’ ricostruito l’attuale quadro normativo e giurisprudenziale, occorre stabilire se la previsione, contenuta nella L. Fall., articolo 182 ter, nel testo anteriore all’ultima novella introdotta dalla L. n. 232 del 2016 – qui ancora applicabile ratione temporis -, imponga o meno al proponente, al fine di rispettare l’ordine delle cause legittime di prelazione, di assicurare sempre il pagamento integrale di tutti i crediti muniti di privilegio (generale) di grado anteriore rispetto all’IVA e alle ritenute fiscali non versate.
2.4. Ritiene questa Corte che la ratio della L. Fall., articolo 182 ter, all’evidenza finalizzata a garantire la riscossione integrale di taluni tributi e, specialmente, di quelli costituenti “risorse proprie dell’Unione Europea” -, pure tenendo conto della portata generale della L. Fall., articolo 160, comma 2, non possa consentire di interpretare quest’ultima norma nel senso che essa imponga sempre un trattamento non deteriore dei creditori privilegiati, anche quando l’infalcidiabilita’ di taluno di essi – pure di grado inferiore – trovi fondamento nella legge e non nella sola volonta’ del proponente, poi avallata dalla maggioranza dei creditori ammessi al voto.
E invero, il contenuto vincolante della L. Fall., articolo 182 ter, nella parte in cui impone al proponente che si avvale della transazione fiscale il pagamento integrale dell’IVA e delle ritenute non versate, non si mostra idoneo ad estendere i suoi effetti fino ad imporre eguale trattamento a tutti i creditori che siano muniti di un privilegio antergato; la tesi contraria infatti porterebbe alla assai singolare conclusione che, in forza del richiamo ad una norma fissata dal Codice civile del âââEurošÂ¬Ã‹Å”42 (gli articoli 2777 e 2778 c.c., da ultimo novellati dalla L. 29 luglio 1975, n. 426), il legislatore riformista del 2006 e 2007, abbia inteso assicurare lo speciale trattamento previsto per i tributi costituenti “risorse proprie dell’Unione Europea” e per le ritenute fiscali non versate, anche ad una congerie di crediti privilegiati privi di qualsiasi tratto comune (cioe’ tutti quelli compresi tra il 1 e il 18 grado del ridetto articolo 2778 c.c.).
Va soggiunto che sostenere che il ricorso alla transazione fiscale – almeno fino al 31 dicembre 2016 – imponga sempre il pagamento integrale di tutti i crediti privilegiati antergati rispetto all’IVA, compresi quindi anche i tributi erariali diretti, che nell’ordine dei privilegi sancito dall’articolo 2778 c.c., la precedono (al grado 18 rispetto al grado 19), renderebbe incomprensibile l’intervento del legislatore urgente nel 2010, che – lo si e’ visto sopra – con il Decreto Legge n. 78 del 2010, ha espressamente novellato la L. Fall., articolo 182 ter, stabilendo la infalcidiabilita’, accanto all’IVA, anche di un tributo diretto quali sono appunto le ritenute fiscali non versate.
Ne’ si puo’ ragionevolmente affermare che la falcidia dei creditori privilegiati di grado anteriore, potrebbe essere ammessa nel concordato preventivo accompagnato da transazione fiscale, solo attraverso l’intervento di finanza esterna al proponente, che assicuri integralmente il pagamento del credito IVA e di quello per ritenute non versate, per la decisiva considerazione che l’apporto economico del terzo, se consente di derogare in melius rispetto alla disciplina fissata dalla legge, accrescendo cioe’ la percentuale di soddisfacimento complessivo del ceto creditorio, pure arrecando un vulnus all’ordine legittimo delle cause di prelazione (si veda Cass. n. 9373 del 2012, cit.), non puo’ essere imposto come soluzione sempre necessitata per rispettare il dettato normativo e rendere, in definitiva, ammissibile la proposta concordataria, come se si trattasse di uno dei presupposti previsti dalla L. Fall., articolo 160, commi 1 e 2, e articolo 161.
2.5. Orbene, nella vicenda all’esame di questa Corte, la proposta di concordato avanzata dalla (OMISSIS), accompagnata da una transazione fiscale, prevedeva in ossequio alla L. Fall., articolo 182 ter, il pagamento integrale del credito da ritenute fiscali non versate (munite del privilegio generale al 18 grado ex articolo 2778 c.c.), mentre risultavano falcidiati taluni crediti di rango privilegiato mobiliare generale di grado anteriore (come quelli previdenziali posti al 1 grado dell’articolo 2778 c.c.).
La sentenza della corte d’appello che ha ritenuto inammissibile siffatta proposta, assumendo la necessita’ di un intervento da parte della finanza esterna, merita allora di essere cassata, in applicazione del seguente principio di diritto: “Nel concordato preventivo con transazione fiscale ai sensi della L. Fall., articolo 182 ter, nel testo vigente prima della novella introdotta dalla L. 11 dicembre 2016, n. 232, articolo 1, comma 81, – il proponente, fermo restando l’obbligo del pagamento integrale dell’IVA e delle ritenute non versate, ricorrendo i presupposti della L. Fall., articolo 160, comma 2, puo’ inserire i restanti crediti in classi diverse, applicando una falcidia anche a quelli muniti di privilegio di grado anteriore rispetto ai suddetti tributi”.
3. Il quinto motivo, con il quale la ricorrente lamenta violazione della L. n. 228 del 2012, articolo 1, comma 17, in quanto la corte d’appello ha dato atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento del doppio del contributo unificato, nonostante l’accoglimento del primo motivo di reclamo, resta assorbito.
4. In definitiva, accolti i primi quattro motivi del ricorso ed assorbito il quinto, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Corte d’appello di Milano, in diversa composizione, che si atterra’ al principio di diritto sopra enunciato, provvedendo anche sulle spese del giudizio di legittimita’.
P.Q.M.
Assorbito il quinto motivo, accoglie i restanti motivi del ricorso; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla corte d’appello di Milano, in diversa composizione, che provvedera’ anche sulle spese del giudizio di legittimita’.
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