Corte di Cassazione, sezione III penale, sentenza 13 febbraio 2017, n. 6591

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TERZA PENALE

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CARCANO Domenico – Presidente

Dott. GRILLO Renato – Consigliere

Dott. ROSI Elisabetta – Consigliere

Dott. ACETO Aldo – rel. Consigliere

Dott. RICCARDI Giuseppe – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Avellino;

nel procedimento nei confronti di:

(OMISSIS), nato a (OMISSIS);

avverso l’ordinanza del 29/04/2016 del Tribunale del riesame di Avellino;

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

udita la relazione svolta dal consigliere Aldo Aceto;

lette le richieste scritte del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott. GALLI Massimo, che ha concluso per l’inammissibilita’ del ricorso;

letta la memoria difensiva del (OMISSIS) che ha chiesto che il ricorso sia dichiarato inammissibile o, in subordine, che venga assegnato alle Sezioni Unite penali di questa Corte.

RITENUTO IN FATTO

1.Con l’ordinanza in epigrafe indicata, in accoglimento dell’istanza proposta dal (OMISSIS), il Tribunale del riesame di Avellino ha annullato il decreto del 26/02/2016 del Giudice per le indagini preliminari di quello stesso Tribunale che, sulla ipotizzata sussistenza del reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 bis, aveva ordinato il sequestro preventivo della somma di Euro 848.276,73 corrispondente a quella risultante dai certificati rilasciati ai sostituiti e non versata entro il termine previsto per la dichiarazione annuale di sostituto di imposta (indicato in quello del 30/09/2013).

1.1.Secondo il Tribunale il reato non sussiste perche’ il (OMISSIS), nella sua qualita’ di presidente e legale rappresentante della ” (OMISSIS) S.p.a.”, prima della scadenza del termine previsto per il versamento delle ritenute operate sulle retribuzioni dei dipendenti, aveva concordato, ai sensi del Regio Decreto n. 267 del 1942, articolo 182 ter, una transazione fiscale, omologata con provvedimento del 12/07/2013, che prevedeva il pagamento dei debiti tributari e che era regolarmente in corso alla data del 30/09/2013.

2. Per l’annullamento dell’ordinanza ricorre il Pubblico Ministero eccependo, con unico motivo, l’inosservanza o comunque l’erronea applicazione del Regio Decreto n. 267 del 1942, articoli 182 bis e 182 ter, e Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 bis.

2.1. Contesta, a tal fine, l’interpretazione, sin qui avallata anche da alcune pronunce di questa Suprema Corte, che rende irragionevolmente differenti situazioni affatto simili, facendo dipendere la punibilita’ o meno di una determinata condotta non tanto dal comportamento dell’autore, quanto da quello – del tutto aleatorio, incerto e imprevedibile – dell’Amministrazione finanziaria ovvero del giudice del fallimento. Proprio per evitare queste incertezze e’ preferibile l’interpretazione, anch’essa seguita da altre pronunce di questa Corte, secondo cui il reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 bis, sussiste a prescindere da accordi o transazioni fiscali perche’ l’autore conosce in anticipo che non adempira’, nei termini, al versamento del dovuto.

CONSIDERATO IN DIRITTO

3. Il ricorso e’ infondato.

4.Secondo quanto emerge dalla lettura del provvedimento impugnato il (OMISSIS), nella sua indicata qualita’, ha sottoscritto, prima della scadenza del termine previsto per il versamento delle ritenute, una transazione fiscale ai sensi del Regio Decreto n. 267 del 1942, articolo 182 ter, omologata dal Tribunale ai sensi del precedente articolo 182 bis.

4.1. A norma del Regio Decreto 16 marzo 1942, n. 267, articolo 182 ter, (Disciplina del fallimento, del concordato preventivo, dell’amministrazione controllata e della liquidazione coatta amministrativa): “1. Con il piano di cui all’articolo 160, il debitore puo’ proporre il pagamento, parziale o anche dilazionato, dei tributi amministrati dalle agenzie fiscali e dei relativi accessori, nonche’ dei contributi amministrati dagli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie e dei relativi accessori, limitatamente alla quota di debito avente natura chirografaria anche se non iscritti a ruolo, ad eccezione dei tributi costituenti risorse proprie dell’Unione Europea; con riguardo all’imposta sul valore aggiunto ed alle ritenute operate e non versate, la proposta puo’ prevedere esclusivamente la dilazione del pagamento. Se il credito tributario o contributivo e’ assistito da privilegio, la percentuale, i tempi di pagamento e le eventuali garanzie non possono essere inferiori a quelli offerti ai creditori che hanno un grado di privilegio inferiore o a quelli che hanno una posizione giuridica ed interessi economici omogenei a quelli delle agenzie e degli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie; se il credito tributario o contributivo ha natura chirografaria, il trattamento non puo’ essere differenziato rispetto a quello degli altri creditori chirografari ovvero, nel caso di suddivisione in classi, dei creditori rispetto ai quali e’ previsto un trattamento piu’ favorevole (…) 6. Il debitore puo’ effettuare la proposta di cui al primo comma anche nell’ambito delle trattative che precedono la stipula dell’accordo di ristrutturazione di cui all’articolo 182 bis. La proposta di transazione fiscale, unitamente con la documentazione di cui all’articolo 161, e’ depositata presso gli uffici indicati nel comma 2, che procedono alla trasmissione ed alla liquidazione ivi previste. Alla proposta di transazione deve altresi’ essere allegata la dichiarazione sostitutiva, resa dal debitore o dal suo legale rappresentante ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, articolo 47, che la documentazione di cui al periodo che precede rappresenta fedelmente ed integralmente la situazione dell’impresa, con particolare riguardo alle poste attive del patrimonio. Nei successivi trenta giorni l’assenso alla proposta di transazione e’ espresso relativamente ai tributi non iscritti a ruolo, ovvero non ancora consegnati al concessionario del servizio nazionale della riscossione alla data di presentazione della domanda, con atto del direttore dell’ufficio, su conforme parere della competente direzione regionale, e relativamente ai tributi iscritti a ruolo e gia’ consegnati al concessionario del servizio nazionale della riscossione alla data di presentazione della domanda, con atto del concessionario su indicazione del direttore dell’ufficio, previo conforme parere della competente direzione generale. L’assenso cosi’ espresso equivale a sottoscrizione dell’accordo di ristrutturazione. 7. La transazione fiscale conclusa nell’ambito dell’accordo di ristrutturazione di cui all’articolo 182 bis, e’ revocata di diritto se il debitore non esegue integralmente, entro 90 giorni dalle scadenze previste, i pagamenti dovuti alle Agenzie fiscali ed agli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie”.

4.2. Secondo un primo indirizzo giurisprudenziale l’omologazione della transazione fiscale incide sulla sussistenza stessa del reato (nel caso di specie il Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74, articolo 10 ter), perche’ se la dilazione del pagamento dell’IVA (dilazione compensata dalla non elisione di interessi e sanzioni amministrative) rientra nell’ambito del piano concordatario e se il concordato preventivo non e’ una manifestazione di autonomia negoziale, bensi’ un istituto prevalentemente pubblicistico, e’ piu’ che illogico considerare cio’ “tamquam non esser ai fini penali, dissociando settori parimenti pubblicistici dell’ordinamento, ovvero consentendo da un lato al giudice fallimentare di ammettere al concordato preventivo l’imprenditore che nel suo piano progetta di commettere un reato e poi di omologare la deliberazione con cui i creditori hanno approvato (anche) un siffatto progetto criminoso, e dall’altro al giudice penale di sanzionare il soggetto che ha eseguito un accordo omologato (la cui relativa domanda era stata, tra l’altro, ab origine comunicata al pubblico ministero) condannandolo per il reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 ter (cosi’ in motivazione Sez. 3, n. 15853 del 12/03/2015, Fantini).

4.3.Si sostiene, al contrario, che la presentazione di una proposta di concordato preventivo e la sua approvazione di omologazione da parte del tribunale non fa venir meno la responsabilita’ dell’amministratore della societa’ che non ha versato quanto dovuto all’erario ai fini degli obblighi IVA (Sez. 3, n. 39101 del 24/04/2013, Mammi, Rv. 257285; Sez. 3, n. 44283 del 14/05/2013, Gavioli, Rv. 257484; Sez. 3, n. 12912 del 04/02/2016, Ugolini, Rv. 266708).

4.4.E’ necessario sottolineare, tuttavia, che: a) tutte le pronunce riguardano il reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 ter, (omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto); b) solo la prima sentenza riguardava un caso di transazione fiscale vera e propria (negli altri si controverteva della sola omologazione).

4.5.Solo la sentenza Sez. 3, n. 3541 del 16/12/2015, Faranda, Rv. 265937, ha espressamente preso in considerazione l’ipotesi di reato prevista dal Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 bis, affermando che poiche’ il reato di omesso versamento di ritenute risultanti dalle certificazioni rilasciate ai sostituti d’imposta ha carattere istantaneo, perfezionandosi alla scadenza del termine di legge, l’ammissione al concordato preventivo della societa’, in epoca successiva alla scadenza del debito erariale, non elide la responsabilita’ del rappresentante legale (con cio’ lasciando intendere che l’ammissione in epoca precedente alla scadenza del termine escluderebbe tale responsabilita’).

4.6. Il reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 bis, (al pari dell’omologo reato di cui all’articolo 10 ter, stesso decreto) e’ unisussistente e di natura istantanea e si consuma alla data di scadenza prevista per il versamento omesso.

4.7. Non v’e’ dubbio, pertanto, che la transazione fiscale omologata successivamente alla scadenza del termine per il versamento dell’imposta non estingue il reato ormai gia’ consumato e cio’ anche se la proposta e’ stata fatta in epoca antecedente. Per la stessa ragione non sono applicabili al caso in esame gli speciali istituti previsti dal Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articoli 12 bis e 13.

4.8. La transazione omologata prima della scadenza del termine incide, invece, sulla struttura della fattispecie incriminatrice in modo profondo perche’ ne muta gli elementi costitutivi e, in particolare, il termine del pagamento, che puo’ essere dilazionato ovvero frazionato in piu’ rate, e, nel caso di imposte diverse dall’IVA e da quelle armonizzate, addirittura ridotto (con eventuale rimodulazione del debito al di sotto della soglia di punibilita’), sostituendo lo stesso titolo del pagamento, costituito non piu’ ormai dalla dichiarazione annuale di sostituto di imposta o dai certificati rilasciati ai sostituiti, bensi’ dalla transazione fiscale. L’inadempimento futuro ed eventuale della transazione ne comporta la revoca, ma non comporta la “reviviscenza” del reato.

4.9. Ne consegue che correttamente il Tribunale ha annullato il decreto di sequestro preventivo perche’ la transazione fiscale era stata omologata in epoca anteriore alla data di scadenza del termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso del pubblico ministero