Corte di Cassazione, sezione tributaria, Sentenza 16 maggio 2019, n. 13131.
La massima estrapolata:
In tema di tassa automobilistica, l’art. 10 del d.l. n. 113 del 2016 (conv. in l. n. 160 del 2016), abrogando la norma di interpretazione autentica di cui all’art. 9-bis del d.l. n. 78 del 2015 (conv. in l. n. 125 del 2015) – che, per il passato, individuava, quale soggetto passivo, esclusivamente l’utilizzatore a titolo di locazione finanziaria, salva l’ipotesi di responsabilità solidale della società di “leasing” la quale, in sua vece, avesse provveduto al pagamento cumulativo per i periodi compresi nella durata del contratto – ha reintrodotto, “pro futuro”, la medesima regola impositiva già ricavata dall’art. 7 della l. n. 99 del 2009, da ritenersi applicabile anche ai rapporti d’imposta sorti tra il 15 agosto 2009 (data di entrata in vigore della cit. l. n. 99 del 2009) ed il 15 giugno 2016 (data di entrata in vigore del cit. d.l. n. 113 del 2016).
Sentenza 16 maggio 2019, n. 13131
Data udienza 2 aprile 2019
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. DI IASI Camilla – Presidente
Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere
Dott. BALSAMO Milena – Consigliere
Dott. MONDINI Antonio – rel. Consigliere
Dott. PENTA Andrea – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 13717-2015 proposto da:
(OMISSIS) SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati (OMISSIS), (OMISSIS) (OMISSIS), giusta procura a margine;
– ricorrente –
contro
REGIONE LOMBARDIA, in persona del Presidente pro tempore, elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), che lo rappresenta e difende, giusta procura a margine;
– controricorrente –
avverso la sentenza n. 6251/2014 della COMM.TRIB.REG. di MILANO, depositata il 28/11/2014;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 02/04/2019 dal Consigliere Dott. ANTONIO MONDINI;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. BASILE TOMMASO, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udito per il ricorrente l’Avvocato (OMISSIS) che ha chiesto l’accoglimento del ricorso;
udito per il controricorrente l’Avvocato (OMISSIS) che ha chiesto il rigetto del ricorso.
FATTI DELLA CAUSA
1) La spa (OMISSIS) ricorre per la cassazione della sentenza emessa dalla commissione tributaria regionale della Lombardia in data 23 settembre 2015, con n. 4052, sostenendo che la stessa, relativa alla legittimita’ di sessantasette avvisi di accertamento notificati ad essa ricorrente dalla Regione Lombardia per tasse automobilistiche dell’anno 2009, sia basata su falsa applicazione del Decreto Legge 30 dicembre 1982, n. 953, articolo 5, comma 29, convertito, come comma32, dalla L. 28 febbraio 1983, n. 53, e modificato dalla L. 23 luglio 2009, n. 99, articolo 7, comma 2, per avere la commissione tributaria affermato che, anche dopo la data dell’entrata in vigore della legge di modifica (il 15 agosto 2009), la tassa regionale di possesso dei veicoli e’ a carico del concedente, salva l’estensione della responsabilita’ all’utilizzatore, laddove invece sarebbe stato corretto affermare che, da quella data, soggetto passivo della tassa e’ unicamente l’utilizzatore, con conseguente annullamento parziale degli avvisi impugnati.
2) La Regione Lombardia resiste con controricorso.
3) Entrambe le parti hanno depositato memorie illustrative.
RAGIONI DELLA DECISIONE
1) La fattispecie si inquadra nella cornice risultante dagli interventi legislativi seguenti:
– con il Decreto Legge 30 dicembre 1982, n. 953, articolo 5, comma 2, divenuto il comma 32 in sede di conversione da parte della L. 28 febbraio 1983, n. 53, il legislatore ha individuato il soggetto passivo della tassa automobilistica, prevista dal medesimo articolo 5, nel soggetto che, in base al registro automobilistico, risulta essere il proprietario del veicolo;
– con la L. 23 luglio 2009, n. 99, articolo 7, in vigore dal 15 agosto 2009, il legislatore, dopo avere stabilito, al comma 1, che “al fine di semplificare e razionalizzare la riscossione della tassa dovuta su veicoli concessi in locazione finanziaria, le singole regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano sono autorizzate a stabilire le modalita’ con le quali le imprese concedenti possono provvedere ad eseguire cumulativamente, in luogo dei singoli utilizzatori, il versamento delle tasse dovute per i periodi di tassazione compresi nella durata dei rispettivi contratti”, ha, al comma 2, modificato il Decreto Legge 30 dicembre 1982, n. 953, articolo 5, comma 29, nel senso che sono soggetti passivi della tassa “proprietari, usufruttuari, acquirenti con patto di riservato dominio, ovvero utilizzatori a titolo di locazione finanziaria”; infine, al comma 3, il legislatore ha disposto che “la competenza territoriale degli uffici del pubblico registro automobilistico e dei registri di immatricolazione e’ determinata in ogni caso in relazione al luogo di residenza del soggetto proprietario del veicolo”.
Intorno alla nuova legge si e’ sviluppato, fino all’entrata in vigore della L. 6 agosto 2015, n. 125 di conversione del Decreto Legge 19 giugno 2015, n. 78, un dibattito interpretativo, nella dottrina e nella giurisprudenza di merito (questa Corte non avendo mai avuto finora occasione di pronunciare in riferimento specifico a fattispecie di imposta per periodi successivi al 15 agosto 2009), centrato sul significato da attribuire all’espressione “al pagamento delle tasse sono tenuti… proprietari… ovvero utilizzatori a titolo di locazione finanziaria…”: per una tesi, in forza di detta espressione, il soggetto passivo della tassa doveva essere individuato nel proprietario del veicolo per il caso in cui non vi fosse un utilizzatore, “ovvero”, in caso contrario, nell’utilizzatore (in sostituzione del concedente); per altra tesi, con quella espressione e segnatamente con il termine “ovvero”, la soggettivita’ passiva era stata estesa all’utilizzatore, senza esonerare il proprietario, talche’ sia l’utilizzatore sia il proprietario erano tenuti al pagamento e, stante la presunzione di solidarieta’ passiva ex articolo 1294 c.c., vi erano tenuti in solido. Entrambe le tesi hanno individuato un argomento a proprio sostegno nel disposto del citato articolo 7, comma 1 (“Al fine di semplificare e razionalizzare la riscossione della tassa dovuta su veicoli concessi in locazione finanziaria, le singole regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano sono autorizzate a stabilire le modalita’ con le quali le imprese concedenti possono provvedere ad eseguire cumulativamente, in luogo dei singoli utilizzatori, il versamento delle tasse dovute per i periodi di tassazione compresi nella durata dei rispettivi contratti”) essendosi ritenuto, da un lato, che detto comma avesse escluso le imprese concedenti dal novero dei soggetti obbligati verso gli enti impositori facendone una sorta di sostituti d’imposta volontari, dall’altro lato, che detto comma “non si giustificherebbe ove l’obbligo di versamento sussistesse soltanto in capo all’utilizzatore e non anche, in via solidale, in capo alla societa’ di leasing proprietaria del bene”;
– con L. 6 agosto 2015, n. 125 di conversione del Decreto Legge 19 giugno 2015, n. 78, all’articolo 9-bis, il legislatore ha stabilito che “il Decreto Legge 30 dicembre 1982, n. 953, articolo 5, comma 29, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 febbraio 1983, n. 53, come modificato dalla L. 23 luglio 2009, n. 99, articolo 7, comma 2, si interpreta nel senso che in caso di locazione finanziaria il soggetto tenuto al pagamento della tassa automobilistica e’ esclusivamente l’utilizzatore; e’ configurabile la responsabilita’ solidale della societa’ di leasing solo nella particolare ipotesi in cui questa abbia provveduto, in base alle modalita’ stabilite dall’ente competente, al pagamento cumulativo, in luogo degli utilizzatori, delle tasse dovute per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria”. Con il comma 9-ter, e’ stata sostituita la L. 23 luglio 2009, n. 99, articolo 7, comma 3, con la previsione per cui “la competenza ed il gettito della tassa automobilistica sono determinati in ogni caso in relazione al luogo di residenza dell’utilizzatore a titolo di locazione finanziaria del veicolo”.
Per effetto di questo intervento, dichiaratamente interpretativo e come tale retroattivo, il legislatore ha quindi escluso la soggettivita’ passiva del concedente salvo il caso in cui questi abbia provveduto al pagamento cumulativo in luogo degli utilizzatori, per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria;
– con il Decreto Legge n. 113 del 2016, articolo 10, commi 6 e 7, convertito dalla L. 7 agosto 2016, n. 160, il legislatore ha abrogato il Decreto Legge 19 giugno 2015, n. 78, articolo 9-bis, ha stabilito che la competenza del luogo di residenza dell’utilizzatore si applica a decorrere dal 15 giugno 2016 (la data di entrata in vigore del medesimo decreto 113) ed ha altresi’ stabilito che “alla L. 23 luglio 2009, n. 99, articolo 7, dopo il comma 2 e’ inserito il seguente: “2-bis. A decorrere dal 10 gennaio 2016, gli utilizzatori a titolo di locazione finanziaria, sulla base del contratto annotato al PRA e fino alla data di scadenza del contratto medesimo, sono tenuti in via esclusiva al pagamento della tassa automobilistica regionale; e’ configurabile la responsabilita’ solidale della societa’ di leasing solo nella particolare ipotesi in cui questa abbia provveduto, in base alle modalita’ stabilite dall’ente competente, al pagamento cumulativo, in luogo degli utilizzatori, delle tasse dovute per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria”.
Con quest’ultimo intervento, il legislatore ha, dunque, da un lato, cancellato la legge d’interpretazione autentica (della L. n. 99 del 2009) in forza della quale, per il passato, soggetto passivo della tassa era (di regola) il solo utilizzatore ed ha, dall’altro lato, introdotto, pro futuro, una regola identica a quella cancellata.
L’intervento legislativo potrebbe, in astratto, essere inteso come finalizzato a sostituire la regola d’interpretazione abrogata con una regola opposta, con conseguente assoggettamento alla tassa, fino al 15 giugno 2016, non del solo utilizzatore ma anche del concedente (e’ ovviamente da escludere che l’abrogazione possa essere letta come determinativa della riapertura dell’originaria situazione di incertezza, perche’ tale lettura, in primo luogo, presuppone che l’abrogazione della legge interpretativa abbia effetto retroattivo, il che’ e’ stato gia’ negato da questa Corte con la sentenza n. 8522 del 27/04/2015 – secondo cui l’abrogazione opera ex nunc perche’ nel momento in cui essa interviene “la legge di interpretazione autentica ha gia’ esplicato i propri effetti volti a chiarire la valenza della norma interpretata” – e, in secondo luogo, renderebbe l’intervento legislativo contrario ad ogni logica); ad intendere la L. n. 160 del 2016 in questo modo, la stessa avrebbe una portata concreta indiscutibile; l’intervento legislativo (il Decreto Legge n. 113 del 2016, convertito dalla L. n. 160 del 2016), tuttavia, si porrebbe in contrasto con la L. n. 212 del 2000, articolo 4; inoltre l’inversione della disciplina per i rapporti di imposta relativi al periodo dal 15 agosto 2009 al 15 giugno 2016 e la reintroduzione di quella stessa disciplina per il periodo successivo, in assenza di (individuabili) circostanze giustificative di simile stravolgimento e rinnovazione, renderebbe l’intervento legislativo incomprensibile.
La L. n. 160 del 2016 deve quindi essere intesa in altro modo e precisamente escludendosi che all’abrogazione della legge di interpretazione autentica n. 78/2015 si correli l’introduzione per i rapporti sorti fino al 15 giugno 2016 di una regola d’interpretazione opposta; in questo modo, la portata concreta della L. n. 160 e’ certamente ridotta (ad una mera riformulazione della disciplina gia’ ricavabile dalla L. n. 99 del 2009, articolo 7; quest’ultima, interpretata alla luce della legge abrogata, avrebbe infatti continuato anche per il periodo successivo al 15 giugno 2016 a conformare la soggettivita’ passiva della tassa automobilistica identicamente a quanto consegue alla abrogazione della legge interpretativa) e tuttavia vengono evitate incomprensibili fratture di disciplina tra le fattispecie relative al periodo 15 agosto 2009 – 15 giugno 2016, alle quali il citato articolo 7 si applica nell’interpretazione ancora fornitane della norma interpretativa abrogata, e le fattispecie relative al periodo successivo, soggette alla nuova regolamentazione.
2) In forza di quanto precede, il ricorso risulta essere fondato e meritevole di accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata;
3) Non vi sono accertamenti in fatto da svolgere e pertanto, visto l’articolo 384 c.p.c., la causa puo’ essere decisa nel merito con accoglimento dell’originario ricorso della societa’ contribuente e at5et conseguente annullamento degli avvisi di accertamento per quanto riferiti alla pretesa impositiva concernente il periodo dal 15 agosto al 31 dicembre 2009.
4) Le spese del merito devono essere compensate in considerazione dell’evolversi della vicenda processuale.
5) Le spese del giudizio di legittimita’ seguono la soccombenza.
P.Q.M.
la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso della societa’ contribuente, annulla gli avvisi di accertamento oggetto di causa per quanto riferiti alla pretesa impositiva concernente il periodo dal 15 agosto al 31 dicembre 2009;
compensa le spese del merito;
condanna la Regione Lombardia a rifondere alla societa’ ricorrente le spese del giudizio di legittimita’, liquidate in Euro 3000,00, oltre spese forfetarie e accessori di legge.
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