Corte di Cassazione, sezione tributaria, Ordinanza 28 settembre 2018, n. 23536.

La massima estrapolata:

In tema d’imposte sui redditi, riguardo all’assoggettamento ad imposizione Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, ex articolo 81 (ora articolo 67), comma 1, lettera a), tra i redditi diversi, delle plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili, un terreno deve considerarsi lottizzato allorquando sia intervenuta, da parte dell’autorita’ competente, l’autorizzazione del corrispondente piano di lottizzazione, anche se non e’ ancora stata stipulata, tra il comune ed i proprietari, la relativa convenzione urbanistica e non e’ stata eseguita alcuna opera di urbanizzazione primaria o secondaria.

Il Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 81, comma 1, lettera a), nell’assoggettare ad imposizione, tra i redditi diversi, le plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili posta in essere al di fuori dell’esercizio di imprese, individua il presupposto dell’obbligazione tributaria in una fattispecie a formazione progressiva, per il cui perfezionamento e’ necessario il concorso di due elementi costitutivi, il secondo dei quali e’ rappresentato dalla vendita del terreno o dell’edificio, mentre il primo si realizza alternativamente mediante la lottizzazione del terreno o l’esecuzione di opere finalizzate a renderlo edificabile. Tale disposizione, diversamente dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 597, articolo 76, non pone una presunzione assoluta circa l’intento speculativo della vendita di suoli che siano stati oggetto di lottizzazione o dell’esecuzione di opere tali da renderli edificabili, ma ancora la plusvalenza all’effettiva sussistenza di un rapporto di causalita’ tra la maggiorazione del prezzo di vendita per l’alienante e la possibilita’ per l’acquirente di realizzare opere edilizie in conseguenza della lottizzazione. A tal fine, pertanto, un terreno deve considerarsi lottizzato allorquando l’autorita’ competente abbia provveduto ad emettere la prescritta autorizzazione, senza che assuma alcun rilievo l’eventuale subordinazione della lottizzazione ad una condizione sospensiva o risolutiva (ad esempio, la stipulazione di una convenzione da trascrivere o l’effettiva realizzazione di opere edilizie), mentre l’intervenuta scadenza del termine di efficacia dell’autorizzazione comporta, in assenza di proroghe esplicite e formali, l’inidoneita’ della stessa a produrre vantaggi economici, assoggettabili a tassazione.
In tema di redditi diversi, ed ai fini della realizzazione delle plusvalenze previste dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 597, articolo 76, un terreno si intende come giuridicamente “lottizzato” quando l’autorita’ competente rilascia la necessaria autorizzazione, non essendo neppure indispensabile che si sia gia’ verificata la condizione sospensiva cui essa e’ subordinata, vale a dire la stipula di una convenzione, da trascriversi a cura del proprietario, che preveda i vari oneri a suo carico; ne’ l’imponibilita’ della detta plusvalenza e’ esclusa quando il bene pervenga al contribuente per successione “mortis causa”, dovendosi in tal caso riferire il calcolo del suo valore, utile a determinare il “prezzo d’acquisto”, ai sensi del detto articolo 76, comma 4, al momento dell’acquisto avvenuto per successione. Il vantaggio economico da lottizzazione si realizza, infatti, nel momento in cui il privato trasferisce il terreno ad un prezzo maggiorato, per la possibilita’ di eseguirvi opere edilizie, e non nel successivo momento in cui l’acquirente le esegue, non acquisendo cosi’ alcuna plusvalenza, ma semplicemente avvalendosi di una facolta’ di cui ha presumibilmente pagato il prezzo

Ordinanza 28 settembre 2018, n. 23536

Data udienza 27 giugno 2018

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 5594/2012 R.G. proposto da:
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, rappresentata, ai soli fini dell’eventuale partecipazione all’udienza, dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS), rappresentata e difesa dall’avv. (OMISSIS), con cui elettivamente domicilia in (OMISSIS), presso l’avv. (OMISSIS);
– controricorrente –
avverso la sentenza n.42/28/2011 della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, depositata in data 17/10/2011 e non notificata;
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 giugno 2018 dal Consigliere dott.ssa Andreina Giudicepietro;

FATTO E DIRITTO

RILEVATO CHE:
1. L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, nei confronti di (OMISSIS) (che resiste con controricorso), avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, n. 42/28/2011, depositata in data 17/10/2011;
2.1a controversia concerne l’impugnazione di un avviso di accertamento, relativo ad IRPEF dovuta per l’anno 2003, per effetto del recupero a tassazione, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera a), del TUIR, della plusvalenza derivata dalla vendita di un’area ricompresa in un piano di lottizzazione approvato dal Comune, senza che sia stata ancora sottoscritta la convenzione di lottizzazione;
3. con la sentenza impugnata e’ stata confermata la decisione di primo grado, che aveva accolto il ricorso della contribuente, ritenendo corretto il calcolo della plusvalenza operato dalla parte contribuente, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera b), del TUIR, trattandosi di un terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria, per il quale non poteva considerarsi compiuta la lottizzazione;
4. in particolare, i giudici d’appello hanno sostenuto che non fosse applicabile la norma di cui all’articolo 67, comma 1, lettera a), del TUIR, in mancanza del perfezionamento della convenzione;
5. a seguito del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, la contribuente si e’ costituita, resistendo con controricorso;
6. il ricorso e’ stato fissato per l’adunanza in camera di consiglio del 27/6/2018 ai sensi dell’articolo 375 c.p.c., u.c., e articolo 380 bis c.p.c., comma 1, il primo come modificato ed il secondo introdotto dal Decreto Legge 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197;
CONSIDERATO CHE:
1.1. con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denunzia la violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 67, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3.
1.2. il motivo e’ fondato e deve essere accolto;
1.3. invero, “in tema d’imposte sui redditi, riguardo all’assoggettamento ad imposizione Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, ex articolo 81 (ora articolo 67), comma 1, lettera a), tra i redditi diversi, delle plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili, un terreno deve considerarsi lottizzato allorquando sia intervenuta, da parte dell’autorita’ competente, l’autorizzazione del corrispondente piano di lottizzazione, anche se non e’ ancora stata stipulata, tra il comune ed i proprietari, la relativa convenzione urbanistica e non e’ stata eseguita alcuna opera di urbanizzazione primaria o secondaria” (Cass. sent. n. 15584/2016; sent. n. 22488/2015);
con recenti sentenze, questa Corte ha riaffermato il principio, gia’ espresso in precedenti pronunce, secondo cui, al fine dell’assoggettamento ad imposizione, nella categoria dei redditi diversi previsti dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 81 (ora articolo 67) comma 1, lettera a), delle plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili posta in essere al di fuori dell’esercizio di imprese, un terreno deve considerarsi lottizzato allorquando sia intervenuto il provvedimento amministrativo di approvazione del piano di lottizzazione da parte della competente autorita’, anche se non sia ancora stata stipulata tra il comune ed i proprietari la relativa convenzione;
in particolare, si e’ sostenuto che “il Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 81, comma 1, lettera a), nell’assoggettare ad imposizione, tra i redditi diversi, le plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili posta in essere al di fuori dell’esercizio di imprese, individua il presupposto dell’obbligazione tributaria in una fattispecie a formazione progressiva, per il cui perfezionamento e’ necessario il concorso di due elementi costitutivi, il secondo dei quali e’ rappresentato dalla vendita del terreno o dell’edificio, mentre il primo si realizza alternativamente mediante la lottizzazione del terreno o l’esecuzione di opere finalizzate a renderlo edificabile. Tale disposizione, diversamente dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 597, articolo 76, non pone una presunzione assoluta circa l’intento speculativo della vendita di suoli che siano stati oggetto di lottizzazione o dell’esecuzione di opere tali da renderli edificabili, ma ancora la plusvalenza all’effettiva sussistenza di un rapporto di causalita’ tra la maggiorazione del prezzo di vendita per l’alienante e la possibilita’ per l’acquirente di realizzare opere edilizie in conseguenza della lottizzazione. A tal fine, pertanto, un terreno deve considerarsi lottizzato allorquando l’autorita’ competente abbia provveduto ad emettere la prescritta autorizzazione, senza che assuma alcun rilievo l’eventuale subordinazione della lottizzazione ad una condizione sospensiva o risolutiva (ad esempio, la stipulazione di una convenzione da trascrivere o l’effettiva realizzazione di opere edilizie), mentre l’intervenuta scadenza del termine di efficacia dell’autorizzazione comporta, in assenza di proroghe esplicite e formali, l’inidoneita’ della stessa a produrre vantaggi economici, assoggettabili a tassazione” (Cass. sent. n. 23352/06);
ancora, in un caso simile a quello oggetto di causa, la Corte ha affermato che “in tema di redditi diversi, ed ai fini della realizzazione delle plusvalenze previste dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 597, articolo 76, un terreno si intende come giuridicamente “lottizzato” quando l’autorita’ competente rilascia la necessaria autorizzazione, non essendo neppure indispensabile che si sia gia’ verificata la condizione sospensiva cui essa e’ subordinata, vale a dire la stipula di una convenzione, da trascriversi a cura del proprietario, che preveda i vari oneri a suo carico; ne’ l’imponibilita’ della detta plusvalenza e’ esclusa quando il bene pervenga al contribuente per successione “mortis causa”, dovendosi in tal caso riferire il calcolo del suo valore, utile a determinare il “prezzo d’acquisto”, ai sensi del detto articolo 76, comma 4, al momento dell’acquisto avvenuto per successione. Il vantaggio economico da lottizzazione si realizza, infatti, nel momento in cui il privato trasferisce il terreno ad un prezzo maggiorato, per la possibilita’ di eseguirvi opere edilizie, e non nel successivo momento in cui l’acquirente le esegue, non acquisendo cosi’ alcuna plusvalenza, ma semplicemente avvalendosi di una facolta’ di cui ha presumibilmente pagato il prezzo” (Cass. sent. n. 11819/2006);
il Collegio ritiene, quindi, di dover condividere tale orientamento maggioritario, ribadito in recenti pronunce di questa Corte, e di dover cassare la sentenza della C.T.R. che non si e’ uniformata ai suddetti principi;
ne’ appare rilevante il riferimento alla risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 319 del 24/7/2008, perche’ non ha efficacia vincolante e si riferisce ad un caso diverso da quello oggetto di esame;
1.4. la Corte, quindi, in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. del Piemonte, in diversa composizione, perche’ provveda, in applicazione dei principi sopra enunciati, ad un nuovo esame della fattispecie ed anche alle spese del giudizio di legittimita’.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimita’.