Suprema Corte di Cassazione
sezione III
sentenza 17 febbraio 2015, n. 6842
Ritenuto in fatto
La C.A. di Torino con sentenza 17.3.2014 ha confermato la responsabilità penale di P.C.P. in ordine ai seguenti delitti:
A) emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8 D. Lvo n. 74/2000 contestato al capo A) con riferimento ad una fattura per Euro. 15.812.640 (imponibile) e Euro. 1.529.510,40 (IVA) emessa quale titolare della ditta La fattoria dei Matti nei confronti della snc Monte ORO (gestita dal medesimo) al fine di consentire a quest’ultima l’evasione delle imposte sui redditi e sul valore aggiunto;
B) dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti (art. 2 comma 1 D. Lvo n. 74/2000 contestato al capo B in qualità di legale rappresentante della citata snc Monte ORO) con riferimento alla medesima fattura utilizzata nella dichiarazione annuale relativa all’anno di imposta 2007 in cui venivano indicati elementi passivi fittizi per Euro 15.812.640.
C) Omesso versamento IVA per Euro 240945,00 relativa all’anno di imposta 2007 (art. 10 ter D. Lvo n. 74/2000 contestato al capo C in qualità di legale rappresentante della ditta La fattoria dei Matti).
Per giungere a tale conclusione la Corte d’Appello piemontese ha rilevato che al contratto a cui si riferisce la fattura non è mai stata data esecuzione e che non è possibile fatturare “acconti” per prestazioni future e incerte. Ha riscontrato l’avvenuta detrazione per l’anno 2007 dell’IVA riportata in fattura da parte della snc Monte Oro con indebito vantaggio fiscale di quest’ultima e che non risultava versata la somma dovuta a titolo di IVA, come contestato al capo C).
Il difensore propone ricorso per cassazione denunziando quattro motivi.
Considerato in diritto
1. Col primo motivo denunzia, ai sensi dell’art. 606 comma 1 lett. b) cpp l’inosservanza di legge penale (art. 8 D. Lvo n. 74/2000 in relazione al capo A). Osserva in particolare che l’impossibilità di eseguire le prestazioni fatturate in acconto è sopravvenuta e non era affatto prevedibile al momento della emissione della fattura: procede ad una ricostruzione della vicenda relativa alla complessa iniziativa imprenditoriale che vedeva coinvolte a vario titolo la ditta individuale Fattoria dei Matti e le altre società a lui riconducigli, cioè la Monte ORO snc e la Castello Monte ORO srl, iniziativa finalizzata alla creazione di un Resort di lusso non andata a buon fine per l’interruzione dei finanziamenti da parte della Fineco Leasing spa e conseguente interruzione dei lavori di ristrutturazione del Castello destinato ad accogliere la struttura alberghiera di lusso, e rimprovera alla Corte d’Appello di non avere neppure valutato la capacità produttiva della ditta individuale (documentata da apposita relazione) e di avere considerato irrilevante la pronunzia di assoluzione dal reato di truffa nei confronti della Fineco Leasing spa (mentre invece il primo giudice avesse utilizzato la sola pendenza di quel procedimento per escludere la credibilità dell’imputato): una tale decisione dimostra la correttezza dell’imputato nei rapporti con la finanziaria che inaspettatamente aveva interrotto i finanziamenti impedendo in tal modo l’avvio della attività alberghiera di lusso e, quindi, l’utilizzo delle forniture promesse e fatturate dalla Fattoria dei Matti. La Corte d’Appello, secondo la tesi dell’imputato, ha errato nel considerare inesistenti le forniture oggetto della fattura solo perché successivamente all’emissione e senza alcuna colpa dell’imputato sarebbero divenute impossibili (o, meglio, economicamente insostenibili), sussistendo invece l’astratta idoneità della struttura ad eseguire la fornitura fatturata sia l’incolpevole sospensione della fornitura da parte dell’impresa agricola dell’imputato. Infine, rileva che la Corte d’Appello non ha considerato che il contratto di associazione in partecipazione (da cui traeva origine la fattura) ha ad oggetto, per sua natura, un bene futuro.
Il motivo è infondato perché propone doglianze in meramente fattuali e giuridicamente infondate su questioni che i giudici di merito hanno affrontato e deciso con congrua motivazione rilevando che i dati documentali e contabili acquisiti hanno delineato un quadro esaustivo dell’inesistenza delle operazioni menzionate nelle fatture emesse dall’imputato.
In particolare la Corte d’Appello ha accertato che al contratto di associazione in partecipazione a cui è relativa la fattura (e in particolare la fornitura di carni e altri generi alimentari) non è mai stata data esecuzione perché l’attività alberghiera (a cui era condizionato) non è mai iniziata, circostanza, peraltro del tutto pacifica.
Ha rilevato un importo pari ad una fornitura per dodici anni (a fronte di una previsione contrattuale di acconti mensili non superiori a Euro. 109.750,00. Ha quindi ritenuto che non è consentito fatturare acconti per prestazioni che non è possibile se e quando possano essere eseguite ed ha rilevato che la fattura è stata pagata solo per il 2% e che l’IVA in essa indicata è stata portata in detrazione dalla Monte Oro snc con indebito beneficio fiscale. Ha poi evidenziato che la coincidenza del soggetto fisico a cui fanno capo entrambe le società coinvolte è indicativa dell’intensità del dolo.
La giustificazione difensiva – basata sostanzialmente sul rilievo che si trattasse di una fattura d’acconto e che l’emittente non poteva di certo prevedere il futuro fallimento dell’iniziativa commerciale, e quindi il mancato perfezionamento delle operazioni riportate in fattura – è stata del tutto correttamente reputata inidonea a supportare la tesi della liceità della fattura emessa per prestazioni da rendere in futuro.
Infatti, come già rilevato da questa Corte (cfr. in proposito, Sez. 3, Sentenza n. 19907 del 2010 in tema di operazioni inesistenti sulla base di fatture “d’acconto”):
– l’emissione di fatture per operazioni inesistenti è un delitto di pericolo astratto per la configurazione del quale è sufficiente il mero compimento dell’atto (Cass. sez. 3^ n.40172/2006 RV 235533);
– ai fini dell’individuazione del momento di consumazione del reato rileva il momento dell’emissione della fattura (Sez. 3, Sentenza n. 10558 del 06/02/2013 Ud. (dep. 07/03/2013 Rv. 254759), trattandosi di reato istantaneo (Sez. 5A n. 14305/2006);
– la presenza di un’ulteriore finalità nell’azione delittuosa non incide sull’integrazione della suddetta fattispecie “attesa la natura di reato di pericolo astratto per la cui configurabilità è sufficiente il mero compimento dell’atto” (sez. 3A n. 12719/2007 RV. 239339);
– nel delitto de quo il dolo è comunque ravvisabile allorché l’autore abbia la coscienza e volontà di emettere o di utilizzare fatture per operazioni in tutto o in parte inesistenti idonee a frodare il fisco, essendo irrilevante il concorrente fine diverso di ottenere indebiti contributi (Sez. 3^ n. 3524/1996 RV. 206482);
– l’evasione d’imposta non è elemento costitutivo della fattispecie incriminatrice del delitto d’emissione di fatture per operazioni inesistenti, ma configura un elemento del dolo specifico normativamente richiesto per la punibilità dell’agente, in quanto per integrare il reato è necessario che l’emittente delle fatture si proponga il fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte su redditi e sul valore aggiunto, ma non anche che il terzo consegua effettivamente la programmata evasione (Sezione 3A n. 39359/2008 RV. 241040).
Quindi, del tutto correttamente è stato ritenuto che l’emissione fosse finalizzata unicamente a far conseguire al percettore (lo stesso P. ) l’evasione delle imposte essendo prive di fondamento le giustificazioni dell’imputato (debitamente prese in considerazione e puntualmente svalutate) sull’irrilevanza penale dell’azione. È appena il caso di aggiungere – stante l’espressa doglianza – che l’assoluzione dal reato di truffa in danno della società finanziaria non incide sulla condotta di cui oggi si discute, posta in essere in danno dell’Erario e consistente alla Monte Oro snc una indebita compensazione: non si giustifica pertanto la critica alla decisione della Corte d’Appello (che peraltro non è il giudice di primo grado e quindi il suo apprezzamento ben può essere diverso).
Ancora, è da rilevare che, come accertato dalla Corte d’Appello la Fattoria dei Matti non aveva né i terreni né la struttura per fornire i quantitativi oggetto del contratto (il giudice di primo grado aveva accertato che la struttura era in grado di accogliere al più 22 capi di razza bovina e 30 di razza ovina): un tale rilievo costituisce un ulteriore elemento per escludere l’esistenza dell’operazione posta a base della fattura, considerato che, per contratto, doveva trattarsi di prodotti “provenienti dalla propria attività di coltivatore diretto” (cfr. art. 1.6 contratto di associazione in partecipazione allegato al ricorso).
2.3 Col secondo motivo il ricorrente denunzia, ai sensi dell’art. 606 comma 1 lett. e) cpp, l’insufficienza e contraddittorietà della motivazione in relazione al capo C).
Dopo aver premesso che la contestazione aveva ad oggetto un pagamento di IVA in misura inferiore a quanto dovuto (per l’approfittamento di indebite agevolazioni), il ricorrente evidenza che UVA indicata in dichiarazione viene riportata in modo diverso in sentenza (pari a Euro 238.887,40), nel capo C) di imputazione (pari a Euro 240.945,00), nel processo verbale di constatazione (Euro 241.080,44) e nell’annotazione conclusiva della PG (Euro 234.819,00).
Si domanda dunque il ricorrente quale sia l’importo effettivamente indicato in dichiarazione, quale la somma che avrebbe dovuto essere da lui versata all’Erario e non lo è stata, e perché sarebbe illegittima l’applicazione del regime agevolato per gli imprenditori agricoli che avrebbe permesso la liquidazione di un’IVA più bassa rispetto a quella dovuta.
Con una terza censura denunzia ai sensi dell’art. 606 comma 1 lett. b) cpp l’inosservanza del DPR n. 633/1972 in relazione al capo C), ritenendo erronea la sua esclusione dal regime agevolato dettato per i produttori agricoli perché la circolare n. 328/E del Ministero delle Finanze (richiamata nella sentenza impugnata) non esclude dal regime agevolato tutte le forniture di prodotti indicati in fattura (carne bovina, polli, oche, anatre, uova, formaggi, ortaggi e altri beni di consumo), ma solo le carni macellate di bovini e suini, in quanto non comprese tra i prodotti di cui alla tabella A.
Richiama la disciplina prevista dal Ministero delle Finanze per le imprese agricole “miste” e per le attività connesse od accessorie a quelle specificamente agricole.
Richiama l’art. 56 bis DPR n. 917/1986 sul trattamento fiscale delle attività eccedenti concludendo che anche il corrispettivo ricevuto da un agricoltore in dipendenza di un contratto di associazione in partecipazione può essere ricompreso nella categoria del reddito agrario, sicché la sentenza impugnata si basa su una errata applicazione della normativa fiscale presupposta dalla legge penale.
Anche tali motivi – che ben si prestano a trattazione congiunta – sono privi di fondamento perché il nucleo centrale della questione resta non già la totale omissione del versamento IVA, ma il mancato versamento nella misura dovuta, mentre il ricorrente concentra la sua difesa sul mancato riconoscimento del diritto alla agevolazione fiscale per i produttori agricoli senza considerare però che la maggior parte della fornitura indicata in fattura (non solo in termini quantitativi ma anche economici) riguardava proprio la “carne bovina macellata” per la quale è espressamente esclusa l’agevolazione (v. art. 5.1 contratto di associazione in partecipazione in relazione all’art. 1 dello stesso, nonché Circolare del Ministero delle Finanze – (CIR) n. 328 E del 24 dicembre 1997 avente ad oggetto “I chiarimenti sulle modifiche alle disposizioni generali e ai regimi speciali I.V.A” ove, al paragrafo 6.3.3 -ATTIVITÀ AGRICOLE SOGGETTE AL REGIME SPECIALE, si fa rilevare che “per le cessioni di animali della specie bovina e suina, compresi gli animali del genere bufalo, il regime speciale trova applicazione solo se gli stessi vengono ceduti vivi (le loro carni macellate non sono comprese tra i prodotti di cui alla prima parte della Tabella A)”.
Una inesatta quantificazione del tributo non versato non incide dunque sulla sussistenza del reato, né si rivela rilevante sulla quantificazione della pena, posto che nessuna questione viene sollevata in proposito.
4. Con il quarto motivo di ricorso il ricorrente denunzia infine, ai sensi dell’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cpp, l’erronea applicazione di legge penale (art. 163 cp) e il vizio di omessa motivazione dolendosi della mancata considerazione della richiesta di concessione della sospensione condizionale della pena.
Il motivo è inammissibile per difetto di specificità (artt. 581 lett. c e 591 lett. e cpp).
Come più volte affermato in giurisprudenza, il giudice d’appello non è tenuto a concedere d’ufficio la sospensione condizionale della pena né a motivare specificamente sul punto, quando l’interessato si limiti, nell’atto di impugnazione e in sede di discussione, ad un generico e assertivo richiamo dei benefici di legge, senza indicare alcune elemento di fatto astrattamente idoneo a fondare l’accoglimento della richiesta (cfr. Sez. 4, Sentenza n. 1513 del 03/12/2013 Ud. dep. 15/01/2014 Rv. 258487; Sez. 5, Sentenza n. 37461 del 20/09/2005 Ud. dep. 14/10/2005 Rv. 232323).
Ebbene, nel caso di specie il ricorso non contiene alcun riferimento ad una precedente richiesta sorretta da elementi di fatto, ma solo un mero rinvio all’istanza di concessione “dei benefici di legge”: il difetto di specificità appare evidente e dunque l’omessa pronuncia non è oggi censurabile.
P.Q.M.
rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.
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