Corte di Cassazione, sezione tributaria, Ordinanza 4 aprile 2019, n. 9440.
La massima estrapolata:
L’apertura di una procedura di concordato preventivo non è ostativa né all’accertamento di crediti tributari pregressi mediante iscrizione a ruolo ed emissione della cartella, né all’irrogazione di sanzioni pecuniarie ed accessori, maturati fino a tale momento, poiché, per un verso, l’accertamento del credito da parte dell’Amministrazione finanziaria è condizione per la partecipazione della stessa alla procedura concorsuale e, per un altro, le sanzioni pecuniarie danno luogo ad un credito del Fisco per il fatto stesso che si sia verificata la violazione della legge tributaria, senza che assuma rilevanza l’assoggettamento dell’impresa ad una procedura concorsuale.
Ordinanza 4 aprile 2019, n. 9440
Data udienza 13 marzo 2019
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MANZON Enrico – Presidente
Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere
Dott. D’AQUINO Filippo – rel. Consigliere
Dott. MUCCI Roberto – Consigliere
Dott. CORRADINI Grazia – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 13326/2013 R.G. proposto da:
(OMISSIS) SRL, IN LIQUIDAZIONE IN CONCORDATO PREVENTIVO, (C.F. (OMISSIS)), in persona del liquidatore giudiziale, rappresentata e difesa dagli Avv.ti (OMISSIS), (OMISSIS), con domicilio eletto presso il loro studio in (OMISSIS);
– ricorrente –
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale e’ domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;
– controricorrente –
contro
(OMISSIS) SPA, (C.F.), in persona del legale rappresentante pro tempore;
– intimato –
avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell’Umbria n. 214/02/2012, depositata il 16 novembre 2012.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13 marzo 2019 dal Consigliere Filippo D’Aquino.
RILEVATO
CHE:
La societa’ ricorrente ha impugnato una cartella esattoriale per irregolarita’ nel mod. 770/10 relativo all’anno 2009 in relazione alla esposizione di interessi, sanzioni e compensi di riscossione, asserendo l’illegittima emissione della cartella per effetto del deposito da parte della contribuente di domanda di concordato preventivo nel mese di marzo 2010, con conseguente impossibilita’ per la ricorrente di far fronte al pagamento dei debiti preesistenti;
che la CTP di Perugia ha rigettato la domanda e la CTR dell’Umbria, con sentenza depositata in data 16 novembre 2012, ha rigettato l’appello, evidenziando:
– che il caso di forza maggiore che impedisce l’adempimento di una obbligazione pecuniaria va individuato in un fatto non imputabile alla parte debitrice;
– che non sussiste nel caso di specie forza maggiore in relazione al mancato pagamento di debiti tributari (ritenute operate e non versate relative all’anno di imposta 2009), non sussistendo a tale data l’impossibilita’ ad adempiere;
– che non rileva il fatto che la societa’ fosse in concordato preventivo all’atto dell’emissione della cartella, in quanto il fatto genetico dal quale traggono le sanzioni va individuato nel 2009, quando la societa’ non era ancora in concordato preventivo;
che non costituisce forza maggiore la carenza di liquidita’;
– che in assenza di forza maggiore il ritardo o l’omissione del versamento delle ritenute operate e non versate comporta l’emissione della cartella;
che propone ricorso per cassazione la societa’ contribuente con tre motivi cui resiste l’Ufficio con controricorso.
CONSIDERATO
CHE:
con il primo motivo parte ricorrente deduce violazione di legge in relazione all’articolo 27 Cost., articolo 45 c.p., Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, articolo 6, comma 5, nella parte in cui la sentenza impugnata non ha ritenuto che la carenza di liquidita’ integrasse forza maggiore ostativa al pagamento delle ritenute operate e non versate nel 2009; lo stato di difficolta’ finanziaria del contribuente costituirebbe, analogamente, causa di non punibilita’ in quanto inciderebbe sul nesso psichico tra condotta e sanzione tributaria e costituirebbe causa di forza maggiore tale da considerare non addebitabile il mancato pagamento delle ritenute e, conseguentemente, non sanzionabile il contribuente;
che con il secondo motivo parte ricorrente deduce error in procedendo a termini dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per non essersi pronunciato il giudice di appello sulla impossibilita’ per la societa’ in concordato preventivo di procedere al pagamento dei debiti concorsuali dalla data di deposito della domanda di concordato preventivo (16.03.2010), avendo il giudice di appello statuito unicamente che in caso di omesso versamento delle ritenute l’emissione della cartella era una conseguenza obbligata, ma senza pronunciarsi sulla illegittimita’ della comunicazione Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, ex articolo 36-bis, comma 3, e del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 54-bis, comma 3;
che con il terzo motivo parte ricorrente deduce violazione di legge in relazione alla L. Fall., articoli 160, 168, nonche’ in relazione al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 36-bis, Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 54, Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articolo 87, deducendo che la presentazione della domanda di concordato preventivo comporta la cristallizzazione del debito tributario e l’illegittimita’ del ruolo emesso dall’amministrazione finanziaria per mancato versamento degli importi dovuti; tale conclusione sarebbe imposta dall’impossibilita’ per qualunque creditore, compresa l’amministrazione finanziaria, di procedere in executivis nei confronti dell’impresa in concordato preventivo; pertanto, a seguito della ammissione di una impresa alla procedura di concordato preventivo prima delle comunicazioni di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 36-bis, e Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 54, non puo’ procedersi ne’ alla formazione del ruolo e alla riscossione delle imposte, ne’ alla irrogazione di sanzioni e interessi, quali che siano;
che il pubblico ministero ha concluso per il rigetto del ricorso;
che il primo motivo di ricorso (pur stante l’improprio richiamo all’articolo 45 c.p., in luogo dell’articolo 1256 c.c., quanto alla estinzione dell’obbligazione tributaria per causa non imputabile al debitore) e’ infondato, posto che non puo’ integrare forza maggiore o, comunque, causa estintiva dell’obbligazione una situazione di oggettiva difficolta’, anche finanziaria, non costituendo tale circostanza evento estintivo delle obbligazioni, ovvero causa legittima di impossibilita’ ad adempiere, in quanto situazione che rientra nella sfera del normale rischio di impresa, analogamente al caso di mera difficolta’ di gestione connessa a calo delle commesse e a crisi economiche congiunturali o strutturali (Cass., Sez. Lav., 25 marzo 1992, n. 3695);
che il secondo motivo di ricorso e’ infondato, in quanto il giudice di appello ha rigettato espressamente, benche’ incidentalmente, la censura relativa alla impossibilita’ per la societa’ in concordato preventivo di procedere al pagamento dei debiti concorsuali, ritenendo irrilevante la presentazione della domanda di concordato rispetto ad inadempimenti precedenti la domanda medesima, come precisato nella sentenza impugnata (“verificatosi dunque il ritardo o l’omissione nel versamento delle ritenute l’emissione della cartella esattoriale con tutti gli accessori di legge era una conseguenza obbligata senza che rilevi, in ordine al suo successivo mancato pagamento, la sussistenza della procedura concorsuale in quanto il momento genetico nel quale sono maturate le sanzioni e gli altri importi richiesto va individuato nella scadenza dei termini nell’anno 2009”);
che il terzo motivo di ricorso (violazione di legge in relazione alla L. Fall., articoli 160, 168, nonche’ in relazione al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 36-bis, Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 54-bis, Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articolo 87), e’ infondato per le ragioni che seguono.
1 – L’obbligazione tributaria sorge con il verificarsi del presupposto di fatto al quale e’ ricollegata l’emersione del tributo, a fronte della quale la successiva attivita’ accertativa dell’Amministrazione finanziaria attiene all’esercizio del diritto di credito e ha funzione ad essa strumentale, tanto che l’amministrazione finanziaria puo’ limitarsi al controllo della regolarita’ formale e della completezza della dichiarazione del contribuente, senza procedere necessariamente con un atto di accertamento. Ove il presupposto impositivo si sia verificato prima dell’apertura del concordato preventivo del debitore, i crediti medesimi devono ritenersi anteriori al concordato, ai sensi della L. Fall., articoli 168 e 184, (Cass., Sez. U., 28 maggio 1987, n. 4779; Cass., Sez. I, 10 agosto 2007, n. 17637).
La natura concorsuale del credito rinviene, pertanto, dalla mera circostanza che il credito tributario si ricolleghi a un presupposto di fatto verificatosi in epoca precedente l’apertura di una procedura concorsuale. Ne consegue che risulta irrilevante, al riguardo, la circostanza che, all’atto dell’apertura del concorso, non sia ancora intervenuto alcun accertamento in ordine ai suddetti crediti.
2 – Parimenti, non puo’ farsi distinzione tra emersione dell’obbligazione tributaria ed applicazione della sanzione pecuniaria, ove il presupposto della irrogazione della sanzione (infrazione) sia precedente l’apertura della procedura concorsuale, benche’ l’atto di irrogazione della sanzione sia successivo all’apertura della procedura stessa. Le sanzioni pecuniarie, conseguenti alla violazione di leggi tributarie commesse in data antecedente al fallimento del contribuente, danno luogo a un credito dell’amministrazione finanziaria per il fatto stesso che si sia verificata la violazione della legge tributaria, sia che si verta in una fase fisiologica dell’impresa, sia che si verta nell’ambito di una procedura concorsuale, per cui si ritiene infondata l’eccezione per la quale, in costanza di procedura concorsuale, l’esigibilita’ delle sanzioni tributarie dovrebbe risultare congelata (Cass., Sez. I, 27 settembre 2018, n. 23322; Cass., Sez. I, 29 settembre 1987, n. 7318; Cass., Sez. I, 9 febbraio 1978, n. 1375).
Parimenti, l’azionabilita’ dei crediti tributari presuppone l’iscrizione a ruolo delle imposte e dei relativi accessori, per cui non puo’ prescindersi dal successivo accertamento, quale che sia (anche in forma di liquidazione automatizzata Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 36-bis, ovvero Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, ex articolo 54-bis), del debito tributario concorsuale (non oggetto di preventivo accertamento) al fine della partecipazione del suddetto credito al concorso formale.
Deve, pertanto, ritenersi che la apertura di una procedura di concordato preventivo non e’ ostativa ne’ rispetto all’accertamento del credito tributario mediante iscrizione a ruolo ed emissione della cartella, ne’ rispetto alla irrogazione di sanzione pecuniaria e accessori, maturati sino alla apertura della procedura concorsuale.
Quanto, poi, alla circostanza secondo cui in sede concorsuale apparirebbe distonico fissare un termine di trenta giorni al contribuente per procedere al pagamento agevolato delle sanzioni in costanza dell’impossibilita’ di adempiere volontariamente i debiti concorsuali – questione fugacemente accennata nel terzo motivo di ricorso – trattasi di circostanza di mero fatto.
Infine, non si ritiene in termini il precedente richiamato da parte ricorrente (Cass., Sez. V. 10 novembre 2006, n. 24071, erroneamente indicato dal ricorrente in relazione all’anno di pubblicazione), il quale riguarda il diverso caso delle sanzioni erroneamente imputate a una impresa dichiarata insolvente (nella specie, in amministrazione straordinaria), per debiti scaduti in epoca successiva alla dichiarazione di insolvenza.
Considerato, pertanto, che il ricorso va rigettato nel suo complesso, con regolazione delle spese secondo il principio della soccombenza e che sussistono i presupposti di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1 – quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, articolo 1, comma 17, ai fini del versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis.
P.Q.M.
La Corte, rigetta il ricorso, condanna (OMISSIS) SRL IN LIQUIDAZIONE IN c.p. al pagamento delle spese del giudizio di legittimita’ in favore dell’AGENZIA DELLE ENTRATE, che liquida in complessivi Euro 10.000,00 oltre spese prenotate a debito; ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1 – quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, articolo 1, comma 17, da’ atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis.
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