Corte di Cassazione, sezione terza penale, sentenza 19 dicembre 2017, n. 56451. Integra il delitto di indebita compensazione il pagamento dei debiti fiscali mediante compensazione con crediti d’imposta inesistenti a seguito del c.d. “accollo fiscale”

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5. Muovendo dalle doglianze proposte dal (OMISSIS), si osserva, il tribunale del riesame, in accoglimento dell’appello del PM, ha correttamente esaminato i profili oggetto di doglianza, pervenendo a conclusioni del tutto corrette in diritto.
Ed invero, cosi’ procedendo ad esaminare il primo profilo di censura sollevato con il primo motivo dianzi illustrato, ha anzitutto escluso la tesi dell’estraneita’ del ricorrente; in particolare, dopo aver ricordato come l’Agenzia delle Entrate avesse segnalato la estrema pericolosita’ e potenzialita’ del gruppo di soggetti che risultavano coinvolti nei fatti ((OMISSIS) e (OMISSIS)), segnalando la costituzione della nuova societa’ (OMISSIS) s.r.l. nel settembre 2015, che prendeva il posto dalla (OMISSIS) s.r.l., sottolineava come fosse emerso dagli accertamenti che detta societa’, pur costituita nel 2015, aveva utilizzato crediti inesistenti riferiti al 2014, ossia l’anno precedente alla sua nascita; piu’ nello specifico, per quanto concerne la posizione (OMISSIS), l’ordinanza dedica le pagg. 6/8 indicando dettagliatamente gli elementi da cui desumere il ruolo attivo e fattivo del (OMISSIS) nel meccanismo illecito indubbiamente ideato dalla (OMISSIS) ma rispetto al cui funzionamento, quale esecutore, il (OMISSIS) non poteva certamente ritenersi aver fornito un apporto cosi’ marginale od atecnico nella vicenda, avendo questi acquisito capacita’ operative tutt’altro che esecutive o marginali, demandando al medesimo compiti comunque essenziali per la riuscita della frode; in particolare, gli elementi indicati dall’ordinanza a sostegno di tale assunto sono costituiti: a) dalla duplice veste del (OMISSIS) nella vicenda (da un lato, quale collaboratore della (OMISSIS) e liquidatore (OMISSIS) s.r.l.; dall’altro, quale amministratore di fatto, insieme al fratello (OMISSIS), di due societa’ che risultano aver ceduto crediti inesistenti alla (OMISSIS)), con l’opportuna precisazione contenuta nell’ordinanza secondo cui per il (OMISSIS) non si tratterebbe solo di fornire una credibile versione in ordine all’inconsapevolezza dell’inesistenza dei crediti utilizzati da (OMISSIS), ma anche di quelli che lui stesso, con il fratello, aveva ceduto alla stessa societa’; b) dalle numerose conversazioni oggetto di intercettazione telefonica da cui emerge un quadro indiziario di coinvolgimento dell’operazione illecita del (OMISSIS) (il riferimento e’, alla pag. 7 dell’ordinanza, alle seguenti conversazioni: 1) quella in cui (OMISSIS) fa presente alla (OMISSIS) la necessita’ di predisporre contratti mancanti di accollo, riferiti a rapporti preesistenti della (OMISSIS), in considerazione dei controlli in corso dell’Agenzia delle Entrate e nell’eventualita’ che anche detti clienti siano interessati alle contestazioni dell’Agenzia; 2) quella in cui il (OMISSIS), parlando con un cliente cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestato le compensazioni per l’inesistenza dei crediti, tale (OMISSIS), palesa il suo stupore asserendo che era la prima volta che era capitato, asserendo pero’ il falso in quanto la cosa era accaduta con svariati clienti, parlando di cio’ con il (OMISSIS) al telefono cui rappresentava che altri clienti si stavano lamentando per chiedergli spiegazioni e che occorreva indirizzarli alla (OMISSIS), facendo risultare per iscritto la cosa, invitando il (OMISSIS) a scrivere una mail che lo dimostri, non volendo che i clienti potessero dire di aver interloquito con lui per le spiegazioni; 3) quella – assai significativa – in cui il (OMISSIS) ed il (OMISSIS), nel momento caldo delle contestazioni dei clienti, concordano la predisposizione di documentazione falsa, in particolare di contratti della (OMISSIS) “con la data pero’ vecchia col primo F24 firmato da lei che era amministratrice, data arretrata, capito-” e, alla domanda del (OMISSIS) di quale contratto si tratti, e’ il (OMISSIS) a rispondere che non esiste un contratto a nome del (OMISSIS) e, nel corso della stessa conversazione, e’ il (OMISSIS) a riferire che non voleva “fargli vedere neanche quelli loro perche’ quelli loro sono truccati, sono gia’ sistemati, io invece volevo fargli vedere che usavano quelli vecchi”; 4) la circostanza dell’aver lasciato il (OMISSIS), nel momento in cui la (OMISSIS) si era resa irreperibile, un messaggio sulla segreteria telefonica di quest’ultima delle minacce molto pesanti ed esplicite, cui erano seguiti alcuni sms tra cui uno che faceva riferimento al fatto di aver usato i clienti ed i locali, oltre che i nomi di (OMISSIS) e (OMISSIS) (ossia i fratelli (OMISSIS)), con invito a “sistemare i documenti”; 5) quella in cui la (OMISSIS) parlando con il (OMISSIS) commentano i comportamenti dei fratelli (OMISSIS), affermando quest’ultimo che “(OMISSIS)”, ossia (OMISSIS), sta lavorando con questo famoso (OMISSIS), e la (OMISSIS) gli risponde, riferendo all’indagato, che “avra’ trovato altri crediti”; 6) quella conversazione – altamente significativa nell’ottica del coinvolgimento del (OMISSIS) – in cui una donna, tale (OMISSIS), moglie di (OMISSIS), fratello dell’indagato attuale ricorrente, parlando con il (OMISSIS), nel lamentarsi delle contestazioni che l’Agenzia delle Entrate in relazione alle compensazioni, attribuisce la cosa anche all’indagato (OMISSIS) che sarebbe stata informato dalla (OMISSIS) dell’eventualita’ che le compensazioni operate dal fratello (OMISSIS) potessero essere contestate, manifestando la (OMISSIS) la convinzione che la (OMISSIS) e il (OMISSIS) abbiano ricavato dall’operazione ingenti somme, tant’e’ che i due interlocutori concordano sul fatto che nel corso di un viaggio in (OMISSIS), l’indagato (OMISSIS) sia “andato a portare un po’ di cash”; 7) quella in cui il (OMISSIS), parlando con tale (OMISSIS), che si riferisce alla contestazioni per compensazioni operate per il cliente (OMISSIS), coinvolge soprattutto la (OMISSIS) e (OMISSIS), precisando come quest’ultimo lo avrebbe invitato a rivolgersi alla (OMISSIS), ma il (OMISSIS) riferisce di essersi arrabbiato e di avergli detto che quando si trattava di incassare il denaro doveva parlare con lui, mentre nel momento caldo doveva invece parlare con la (OMISSIS), sentendosi preso in giro, aggiungendo che il (OMISSIS) e’ in una posizione delicata perche’ “purtroppo tutta Italia ha parlato con lui”, confermando il ruolo di procacciatore del (OMISSIS), come risulta dalle intercettazioni; 8) infine, si richiama quanto esposto in querela dai legali rappresentanti della societa’ (OMISSIS) che, in data 26.01.2015, avevano incontrato la (OMISSIS) e l’attuale ricorrente (OMISSIS) presso la sede della (OMISSIS) s.r.l., cio’ a dimostrazione di come il (OMISSIS) fosse coinvolto nell’attivita’ di vendita del prodotto fiscale, la cui consapevolezza emerge dalle intercettazioni telefoniche richiamate).
6. Al cospetto di tale, completo ed esaustivo, apparato argomentativo le doglianze difensive, piu’ che prospettare inesistenti vizi di violazione di legge per presunta assenza o apparenza motivazionale quanto al fumus (segnatamente con riferimento alla sussistenza dell’elemento psicologico relativo alla consapevolezza del (OMISSIS) circa l’inesistenza/falsita’ dei crediti da compensare), si risolvono nella manifestazione, pur articolata, di un dissenso rispetto alla ricostruzione dei fatti ed alla valutazione degli elementi indiziari operata da parte del tribunale del riesame. Dunque non di deduzione di vizio di violazione di legge si tratta, ma di deduzione di vizio motivazionale (inibita in questa sede di legittimita’ su provvedimento cautelare reale, in cui e’ deducibile solo il vizio di violazione di legge ex articolo 325 c.p.p., dovendosi escludere, per le ragioni esposte, che possa ravvisarsi l’apparenza o la assoluta mancanza di motivazione, uniche ipotesi in cui potrebbe attivarsi il sindacato di questa Corte, con esclusione del vizio di manifesta illogicita’ della motivazione: v., per tutte, Sez. U, n. 5876 del 28/01/2004 – dep. 13/02/2004, P.C. Ferazzi in proc.Bevilacqua, Rv. 226710), peraltro inesistente (e anche, per certi aspetti, puramente contestativo, a proposito della questione relativa all’utilizzo, in proprio, dell’accollo, in relazione al quale la censura si risolve in sostanza nel dolersi del fatto che tale circostanza avrebbe confermato la sua buona fede rispetto alla posizione della (OMISSIS)), in quanto le censure complessivamente svolte nel primo motivo, attingono l’ordinanza impugnata in merito alla valutazione degli elementi acquisiti in fase di indagini a carico dell’indagato per sostenerne il coinvolgimento concorsuale nell’operazione illecita ideata dalla (OMISSIS).
7. Analogamente e’ a dirsi con riferimento alla mancata valutazione dell’elemento soggettivo, non soltanto perche’ il coinvolgimento del (OMISSIS) nell’operazione, anche soggettivamente, emerge con palmare evidenza dalla ricostruzione e valutazione degli elementi indiziari operata dal tribunale del riesame (da cui risulta che l’indagato, piu’ che uno sprovveduto ed ignorante “procacciatore di affari”, come dipinto in ricorso, risulta aver rivestito un ruolo per piu’ determinante e “concorsuale” nella vicenda ideata dalla (OMISSIS)), ma anche perche’, versandosi in fase cautelare, e’ stato piu’ volte affermato da questa Corte che il sequestro preventivo e’ legittimamente disposto in presenza di un reato che risulti sussistere in concreto, indipendentemente dall’accertamento della presenza dei gravi indizi di colpevolezza o dell’elemento psicologico, atteso che la verifica di tali elementi e’ estranea all’adozione della misura cautelare reale (Sez. 6, n. 45908 del 16/10/2013 – dep. 14/11/2013, Orsi, Rv. 257383; Sez. 6, n. 10618 del 23/02/2010 – dep. 17/03/2010, P.M. in proc. Olivieri, Rv. 246415; Sez. 1, n. 15298 del 04/04/2006 – dep. 03/05/2006, Bonura, Rv. 234212).
8. Nessun dubbio, poi, sussiste in ordine alla corretta qualificazione giuridica del fatto ai sensi del Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 quater, comma 2.
Anche su tale punto, il tribunale del riesame si sofferma osservando correttamente come il reato de quo sia un reato proprio, in cui l’agente-intraneus viene descritto dalla norma come “chiunque”, essendo essenziale rimarcare ad avviso del tribunale che la norma pone l’accento non tanto su una qualifica soggettiva ma su un soggetto qualsiasi che peraltro si qualifica in base a cio’ che compie, ossia non versa le somme dovute utilizzando in compensazione crediti inesistenti.

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