Corte di Cassazione, sezione terza penale, sentenza 29 agosto 2017, n. 39496. Evasione fiscale

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 Il giudice deve valutare il fine di evadere le imposte sui redditi e sull’Iva di volta in volta, in relazione alla specifica dichiarazione dell’anno di imposta della singola operazione imponibile ritenuta inesistente.

Sentenza 29 agosto 2017, n. 39496
Data udienza 24 febbraio 2017

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TERZA PENALE

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAVALLO Aldo – Presidente

Dott. SOCCI Angelo Matteo – Consigliere

Dott. CERRONI Claudio – Consigliere

Dott. ACETO Aldo – rel. Consigliere

Dott. CIRIELLO Antonella – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

(OMISSIS), nato a (OMISSIS);

avverso la sentenza del 15/09/2015 della Corte di appello di Napoli;

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

udita la relazione svolta dal consigliere Aldo Aceto;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott. SPINACI Sante, che ha concluso chiedendo il rigetto dei ricorsi;

uditi i difensori dell’imputato, avv. (OMISSIS), in sostituzione dell’avv. (OMISSIS), e avv. (OMISSIS).

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza del 17/01/2014 il Tribunale di Nola ha dichiarato il sig. (OMISSIS) colpevole dei reati a lui ascritti ai capi B (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, commesso il (OMISSIS)), C (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, commesso il (OMISSIS)), D (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, commesso il (OMISSIS)), E (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, commesso il (OMISSIS)) e G (articolo 81, cpv. c.p., articolo 646 c.p., articolo 61 c.p., nn. 7 e 11, limitatamente ai fatti commessi dal (OMISSIS)) della rubrica e, ritenuta l’esistenza di un unico disegno criminoso e piu’ grave il reato di cui al capo G, lo ha condannato alla pena principale di otto anni di reclusione, oltre pene accessorie di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 12; ha inoltre dichiarato non doversi procedere in ordine ai reati di cui ai capi A (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, commesso il (OMISSIS)), G (limitatamente ai fatti commessi prima del (OMISSIS)), ed E1 (Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 8, commesso il (OMISSIS)) perche’ estinti per intervenuta prescrizione.

2. Con sentenza del 15/09/2015, la Corte di appello di Napoli, in parziale riforma della pronuncia di primo grado, ha dichiarato non doversi procedere nei confronti del (OMISSIS) in ordine ai reati di cui ai capi B, C e G perche’ estinti per prescrizione ed ha rideterminato ia pena per i residui reati di cui ai capi D ed E nella misura di quattro anni di reclusione, confermando nel resto.

3. Per l’annullamento della sentenza il (OMISSIS) propone due distinti ricorsi.

4. Il primo ricorso, a firma dell’avv. (OMISSIS), articola nove motivi.

4.1. Con il primo eccepisce, con riferimento al reato di cui al capo D, prima parte (cd. “vicenda dei piccoli raccoglitori”), vizio di mancanza di motivazione ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera e).

Sulla premessa che l’eccezione riguarda l’utilizzazione di 4011 autofatture emesse a seguito di acquisti di ferro per un ammontare complessivo di Euro 1.179.448,60, deduce che, pur trattandosi effettivamente di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti, gli acquisti erano stati realmente effettuati, per l’importo complessivo sopra indicato da raccoglitori di ferro occasionali, privi di autonoma organizzazione, a volte analfabeti e poco adusi a farsi identificare, non soggetti passivi di imposta ai fini IVA. L’esigenza di documentare costi realmente sostenuti ma altrimenti non deducibili ha indotto la societa’ a fatturare le operazioni a persone di fantasia, ma questo non autorizza la Corte di appello a trarne la apodittica conclusione che, in mancanza di una soddisfacente spiegazione alternativa, gli acquisti siano stati oggettivamente “gonfiati” e cio’ benche’ la stessa Agenzia delle Entrate avesse ritenuto plausibile tale spiegazione ed avesse proposto la conciliazione extragiudiziale.

4.2. Con ii secondo motivo eccepisce, con riferimento al reato di cui a capo D, seconda parte (utilizzazione, nella dichiarazione annuale 2007, di tre fatture emesse dalla (OMISSIS) S.a.s. di (OMISSIS) & (OMISSIS) & C., per operazioni inesistenti), vizio di mancanza di motivazione ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera e).

Premesso che la Corte di appello ha ritenuto che la suddetta societa’ fosse una “cartiera”, lamenta l’omessa considerazione delle ragioni addotte dalla difesa per contrastare tale assunto, riduttivamente liquidate sostenendo che l’imputato si era limitato ad affermare di aver proceduto agli acquisti con ordini telefonici. In realta’, la prassi delle transazioni telefoniche e’ frequente nel settore della siderurgia, nel quale sono numerosi gli operatori che fungono da intermediari con altri soggetti economici. Il che spiega perche’ la (OMISSIS) S.a.s. di (OMISSIS) & (OMISSIS) & C. aveva un’organizzazione minima. In buona sintesi, gli indici valutati dalla Corte di appello per ritenere la natura di “cartiera” della (OMISSIS) non sono tali da rendere univoche le conclusioni cui sono pervenuti i giudici di merito. Tant’e’ che anche in questo caso l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto di effettuare la conciliazione extragiudiziale sopra indicata.

4.3. Con il terzo motivo eccepisce, con riferimento alle fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla (OMISSIS) S.a.s. contestate ai capi D, punto 3, ed E della rubrica, la neutralita’ fiscale dell’intera operazione di vendita del complesso industriale alla (OMISSIS), societa’ a lui di fatto ricondotta, e di successiva retrocessione della struttura da parte di quest’ultima a titolo di locazione, con conseguente erronea applicazione, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera b), del Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 2, sotto il profilo della ritenuta sussistenza del dolo di evasione delle imposte sui redditi e/o sul valore aggiunto.

4.4. Con il quarto motivo, che sviluppa sul piano della materiale sussistenza del reato i temi trattati con quello precedente, eccepisce, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera e), vizio di mancanza e contraddittorieta’ (per travisamento della prova) della motivazione, avendo la Corte di appello ritenuto la natura simulata delle operazioni fatturate richiamate ai capi D, punto 3, ed E, travisando completamente il contenuto della sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli, che aveva ritenuto effettivo il trasferimento della proprieta’ del compendio immobiliare alla (OMISSIS), nonche’ le ragioni dell’annullamento, in autotutela, degli avvisi di accertamento a carico delle due societa’.

4.5 .Con il quinto motivo, formulato in relazione al reato di appropriazione indebita aggravata di cui al capo G della rubrica, eccepisce, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera e), vizio di contraddittorieta’ della motivazione che si pone in insanabile contrasto con la confisca per equivalente dei beni della ” (OMISSIS) S.a.s.”, misura giustificata con il fatto che la societa’ era considerata uno schermo utilizzato per commettere illeciti tributari. Ne consegue che e’ illogico sostenere che egli sia sia appropriato di risorse di una societa’ ritenuta di fatto un mero schermo operativo a lui integralmente riconducibile.

4.6. Con il sesto motivo, che riprende i temi sviluppati con quello precedente, eccepisce, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera e), la contraddittorieta’ della motivazione con cui e’ stata giustificata la confisca per equivalente di beni intestati alla societa’ e fittiziamente ceduti alla (OMISSIS).

4.7. Con il settimo motivo eccepisce, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera b), l’erronea applicazione dell’articolo 322-ter c.p., e L. n. 244 del 2007, articolo 1, comma 143, posto che non e’ possibile confiscare beni intestati a terzi.

4.8. Con l’ottavo motivo eccepisce, ai sensi dell’articolo 606, lettera e), c.p.p., vizio di motivazione)contraddittoria circa l’entita’ del profitto confiscato per equivalente, cio’ sul rilievo che non tutte le 4.011 fatture sono state ritenute dalla stessa Corte territoriale emesse per operazioni oggettivamente inesistenti. Deduce, richiamando gli argomenti gia’ spesi a sostegno del primo motivo, che cio’ avrebbe dovuto indurre la Corte di appello ad una diversa determinazione dell’imposta realmente evasa in considerazione dell’incidenza dei costi effettivamente sostenuti.

4.9. Con l’ultimo motivo, lamentando il diniego delle circostanze attenuanti generiche e l’omessa valutazione del buon comportamento serbato dopo i fatti (con riferimento alla conclusione dell’accordo extragiudiziale con l’Agenzia delle Entrate ed il pagamento della prima rata pari a poco meno di 60.000,00 Euro), eccepisce, ai sensi dell’articolo 606 c.p.p., lettera b) ed e), l’erronea applicazione dell’articolo 62-bis c.p., comma 3, e vizio di mancanza di motivazione.

5. Il ricorso a firma dell’avv. (OMISSIS) propone un unico motivo diviso in due parti.

5.1. Con la prima, che riprende i temi esposti con il primo motivo del ricorso a firma dell’avv. (OMISSIS), viene eccepita, in relazione al capo D della rubrica, la mancanza o manifesta illogicita’ della motivazione nella parte in cui non spiega la provenienza della merce (oggetto delle auto-fatturazioni) effettivamente venduta a terzi.

5.2.Con la seconda parte, che riprende i temi esposti con il terzo e quarto motivo del ricorso a firma dell’avv. (OMISSIS), viene eccepita, in relazione al capo E della rubrica, la carenza e la manifesta illogicita’ della motivazione in ordine all’elemento soggettivo del reato.

CONSIDERATO IN DIRITTO

6. I ricorsi sono fondati per quanto di ragione.

7. Osserva in primo luogo il Collegio che, non essendo i ricorsi manifestamente infondati, il reato di cui al capo D della rubrica e’ estinto per prescrizione alla data del 24/10/2016.

7.1. La “doppia conforme” di condanna osta alla constatazione dell’evidente innocenza dell’imputato.

7.2. E’ sufficiente rilevare, a tal fine, oltre a quanto si dira’ per il reato sub E, che le “autofatture” (che documentano costi utilizzati ai fini della determinazione dell’imponibile) sono totalmente false perche’ riferite a cedenti inesistenti. La mancanza di certezza sulla natura del soggetto cedente esclude, a sua volta, la certezza della neutralita’ ai fini IVA delle operazioni fatturate (che ben avrebbero potuto essere poste in essere anche da soggetti passivi di imposta, con conseguente evasione dell’imposta stessa). Il dubbio, tra l’altro, e’ ulteriormente insinuato dalle modalita’ di contabilizzazione degli acquisti dai cd. “piccoli rivenditori” che per l’anno di imposta 2007 (oggetto del capo D) hanno generato costi pari ad Euro 1.179.488,00 sostenuti integralmente in contanti, nonostante le gravi anomalie contabili evidenziate dai CCTT circa l’andamento del conto cassa che, come noto, non puo’ mai avere valori negativi (pari a – Euro 866.977,75 registrati il 27/06/2007).

7.3. Ne consegue che la sentenza impugnata deve essere annullata senza rinvio, limitatamente al capo D della rubrica perche’ estinto per prescrizione.

8. I motivi che riguardano il residuo reato di cui al capo E della rubrica sono infondati.

8.1. Si contesta all’imputato di aver indicato nella dichiarazione annuale della ” (OMISSIS) S.a.s.” relativa all’anno 2008, elementi passivi fittizi pari ad Euro 240.000,00 avvalendosi della fattura n. 1 del 31/12/2008 emessa dalla societa’ ” (OMISSIS) S.a.s.” per operazioni inesistenti (locazione del complesso industriale fittiziamente ceduto alla (OMISSIS)).

8.2. Il ricorrente prescinde completamente dal testo della sentenza impugnata che, nel disattendere l’appello dell’imputato, ripercorre le vicende negoziali relative alla cessione del complesso immobiliare, le relative modalita’ di pagamento (nemmeno totale e con accollo del mutuo), la provvista procurata direttamente dal (OMISSIS), il fatto che la (OMISSIS) aveva pagato il mutuo che la (OMISSIS) si era accollata al momento dell’acquisto, il mancato pagamento effettivo dei canoni di locazione.

8.3. Correttamente la Corte di appello ha evidenziato che il debito IVA generato dalla plusvalenza era comunque inferiore ai benefici derivanti dai crediti IVA maturati annualmente mediante le fatture passive per il (fittizio) pagamento dei canoni di locazione e dalla possibilita’ di abbattere l’utile con i costi in tal modo documentati. In ogni caso, il fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto deve essere valutato, di volta in volta, in relazione alla specifica dichiarazione dell’anno di imposta della singola operazione imponibile ritenuta inesistente, e cio’ anche se la natura fittizia della singola posta passiva deriva dalla inesistenza di operazioni pregresse poste in essere in annualita’ precedenti. Quel che conta, nel caso di specie, e’ che per l’anno di imposta 2008 la fattura passiva e’ stata utilizzata per abbattere l’imponibile ai fini delle imposte dirette e generare un credito IVA, non potendosi valutare, ai fini del dolo di evasione, se l’operazione di originaria cessione del complesso fosse stata a suo tempo “neutra” per il Fisco.

8.4. Non hanno, inoltre, alcuna rilevanza in sede penale le diverse conclusioni della giustizia tributaria e dell’amministrazione finanziaria in relazione alle quali, tra l’altro, il ricorrente non deduce nemmeno se siano state adottate nella piena conoscenza degli stessi elementi utilizzati dai giudici di merito per affermare la natura fittizia della transazione.

8.5. Occorre piuttosto sottolineare che il ricorrente confonde il vizio del travisamento della prova (che consiste in un errore percettivo del contenuto della prova) con il momento valutativo della prova stessa.

9. Il quinto motivo e’ inammissibile.

9.1. In costanza di un reato gia’ dichiarato prescritto dal giudice dell’appello il ricorrente non ha interesse ad eccepire il vizio di motivazione perche’, anche ove astrattamente fondato, la Corte di cassazione non potrebbe annullare con rinvio la sentenza impugnata, ma, in assenza dell’evidente innocenza dell’imputato (esclusa, come detto, dalla cd. “doppia conforme”), dovrebbe ribadire la pronuncia di estinzione del reato stesso.

10. Le statuizioni relative alla confisca risentono delle conseguenze della prescrizione del reato di cui al capo D, sicche’ dovranno essere rimodulate dal Giudice del rinvio avuto riguardo al profitto conseguito con il solo reato di cui al capo E.

10.1. Cio’ sul rilievo che il giudice, nel dichiarare la estinzione del reato per intervenuta prescrizione, non puo’ disporre, atteso il suo carattere afflittivo e sanzionatorio, la confisca per equivalente delle cose che ne costituiscono il prezzo o il profitto (Sez. U, n. 31617 del 26/06/2015, Lucci, Rv. 264435).

10.2. E’ in ogni caso inammissibile il settimo motivo di ricorso perche’ il ricorrente non e’ legittimato a farsi portatore delle ragioni che egli stesso adduce non essere proprie (nel caso di specie la ” (OMISSIS) S.a.s.”).

11. E’ infondato l’ultimo motivo di ricorso.

11.1. La Corte di appello, genericamente investita della richiesta di concessione delle circostanze attenuanti generiche, ha ritenuto di disattendere la richiesta in considerazione (anche) della oggettiva gravita’ dei fatti e della loro pervicace reiterazione nel tempo.

11.2. Si tratta di valutazioni insindacabili, cui non possono essere opposti, per la prima volta in questa sede, gli indici di meritevolezza dell’attenuazione della pena indicati nel ricorso.

11.3. Peraltro, nel motivare il diniego della concessione delle attenuanti generiche non e’ necessario che il giudice prenda in considerazione tutti gli elementi favorevoli o sfavorevoli dedotti dalle parti o rilevabili dagli atti, ma e’ sufficiente che egli faccia riferimento a quelli ritenuti decisivi o comunque rilevanti, rimanendo tutti gli altri disattesi o superati da tale valutazione (Sez. 3, n. 28535 del 19/03/2014, Lule, Rv. 259899; Sez. 6, n. 34364 del 16/06/2010, Giovane, Rv. 248244).

11.4. La sentenza deve pero’ essere annullata con rinvio in relazione al trattamento sanzionatorio che dovra’ essere rideterminato a seguito dell’estinzione del reato di cui al capo D, ritenuto piu’ grave di quello di cui al capo E.

11.5. Nel resto il ricorso deve essere rigettato, con conseguente dichiarazione di irrevocabilita’ dell’accertamento della responsabilita’ dell’imputato per il i reato di cui al capo E.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata senza rinvio, limitatamente al reato di cui al capo D perche’ estinto per prescrizione, e con rinvio ad altra Sezione della Corte di appello di Napoli per la rideterminazione del trattamento sanzionatorio e della somma da confiscare.

Rigetta nel resto il ricorso e dichiara irrevocabile la responsabilita’ dell’imputato per il reato di cui al capo E.

Cosi’ deciso in Roma, il 24 febbraio 2017.