Corte di Cassazione, sezioni unite civili, sentenza 16 febbraio 2018, n. 3872. Il contribuente non residente, una volta avvalsosi del rappresentante fiscale nominato ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 17

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Col secondo motivo la ricorrente ripropone la medesima questione sotto il profilo della omessa pronuncia, ex articolo 112 cod. proc. civ..
Con il terzo motivo, infine, denuncia la violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 17, nella formulazione vigente ratione temporis (derivante dalle modifiche apportate dal Decreto Legislativo 19 giugno 2002, n. 191), che prevedeva che l’esercizio dei diritti e l’adempimento dei doveri in materia di IVA potessero essere effettuati direttamente dal soggetto non residente o per il tramite del rappresentante fiscale; osserva che non e’ corretta l’interpretazione secondo la quale il rappresentante fiscale della societa’ non residente non divenga punto di riferimento di tutte le operazioni effettuate dal mandante estero nello Stato italiano, anche perche’, scindendo l’operazione di acquisto, effettuata tramite il rappresentante fiscale, dall’operazione di cessione, effettuata direttamente dal soggetto estero in relazione a beni ubicati in Italia, indebitamente quest’ultimo finisce con il fruire del credito IVA senza versare l’IVA a debito allo Stato italiano.
1.2. Quanto al secondo ricorso (n. 27501 del 2012), l’Agenzia delle entrate ripropone sostanzialmente le medesime censure: denuncia, con il primo motivo, la violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 17, evidenziando che la regolarita’, affermata dal giudice a quo, del meccanismo dell’inversione contabile applicato nel caso concreto contrasta con la disciplina all’epoca vigente, la quale consentiva tale possibilita’ solo nel caso in cui il soggetto residente non si fosse identificato o non avesse nominato un rappresentante fiscale; deduce, col secondo motivo, la falsa applicazione del Decreto Legislativo 11 febbraio 2010, n. 18, articolo 1, comma 1, lettera h) – il quale, nel sostituire il secondo, il terzo e il quarto comma dell’articolo 17 cit., ha reso obbligatorio il meccanismo del reverse charge per i soggetti non residenti e privi di stabile organizzazione -, rilevandone l’inapplicabilita’ al caso di specie poiche’ entrato in vigore in epoca successiva; denuncia infine il vizio di insufficiente motivazione in relazione al comportamento elusivo contestato.
2.1. I ricorsi, gia’ riuniti – come detto – con l’ordinanza di rimessione sopra citata, sono fondati nei sensi appresso indicati.
2.2. E’ pacifico che le controversie in esame si riferiscano ad una medesima fattispecie, consistita nella esecuzione di un contratto (qualificato di appalto, o subappalto) relativo alla costruzione di una piattaforma petrolifera, alla cui realizzazione ha partecipato la societa’ contribuente, con sede in Croazia, attraverso lo svolgimento di attivita’ di varia natura (acquisto dei materiali, assemblaggio, montaggio, ecc.).
Si e’ in presenza, pertanto, a prescindere dalla esatta qualificazione giuridica del negozio, di una operazione economica complessa, ma oggettivamente unitaria: non vi e’ dubbio, infatti, che i singoli atti compiuti dalla societa’ contribuente siano strettamente connessi e riconducibili ad una prestazione unica, sotto il profilo – che e’ quel che rileva in materia – della sua sostanza economica.
Dalla unitarieta’ dell’operazione deriva che la stessa non puo’ essere oggetto, ai fini del regime dell’imposta sul valore aggiunto, di scomposizione o scissione (cfr. Cass. n. 2643 del 1999).
La giurisprudenza della Corte di giustizia e’ consolidata in tal senso, avendo piu’ volte affermato che, per il diritto unionale, ciascuna operazione dev’essere considerata di regola come autonoma e indipendente, ma che l’operazione costituita da un’unica prestazione sotto il profilo economico non dev’essere artificialmente divisa in piu’ parti per non alterare la funzionalita’ del sistema dell’IVA (tra altre, sentenze 27 ottobre 2005, Levob Verzekeringen e OV Bank, C-41/04, punti 20 e 22; 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C-501-/09 e C-502/09, punto 53; 10 novembre 2016, Bagtove’, C-432/15, punto 70; 18 gennaio 2018, Stadion Amsterdam, C-463/16, punto 22).
2.3. In base alle esposte considerazioni, deve ritenersi che il contribuente non residente, una volta avvalsosi del rappresentante fiscale nominato ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 17 (nel testo applicabile ratione temporis, anteriore alle modifiche introdotte con il Decreto Legislativo n. 18 del 2010) per l’acquisto di beni costituente il primo segmento di una complessa ma oggettivamente unitaria operazione economica, e quindi optato, in ordine a questa, per l’applicazione dell’IVA secondo il regime ordinario, non puo’ poi agire direttamente, con applicazione del regime dell’inversione contabile (reverse charge), in relazione ad altri atti o prestazioni inerenti alla medesima unica operazione, attuandone in tal modo un artificioso frazionamento.
2.4. Resta priva di rilievo, pertanto, la questione, di piu’ vasta portata, sollevata con l’ordinanza di rimessione.
3. In conclusione, vanno accolti, nei sensi indicati, il terzo motivo del ricorso n. 27375/12 ed il primo motivo del ricorso n. 27501/12, assorbiti i restanti; le sentenze impugnate devono essere cassate e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, i ricorsi introduttivi della contribuente devono essere rigettati.
4. La peculiarita’ e novita’ della questione inducono a disporre la compensazione delle spese degli interi processi.
P.Q.M.
La Corte, a sezioni unite, accoglie, nei sensi di cui in motivazione, il terzo motivo del ricorso n. 27375/12 e il primo motivo del ricorso n. 27501/12, dichiara assorbiti i restanti, cassa le sentenze impugnate e, decidendo nel merito, rigetta i ricorsi introduttivi della contribuente.
Compensa le spese degli interi processi.