Ove l’imprenditore concordante o i suoi aventi causa chiedano il rimborso di un credito IVA

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Corte di Cassazione, sezione tributaria civile, Sentenza 2 luglio 2020, n. 13467.

La massima estrapolata:

In materia di concordato preventivo, ove l’imprenditore concordante o i suoi aventi causa chiedano il rimborso di un credito IVA formatosi durante lo svolgimento della procedura concorsuale, l’amministrazione finanziaria può opporre in compensazione crediti che siano sorti successivamente all’apertura della procedura medesima, mentre – al contrario – non può opporre in compensazione crediti formatisi in epoca precedente l’apertura della procedura, stante il principio richiamato dagli artt. 56 e 169 l. fall., applicabile anche ai crediti erariali.

Sentenza 2 luglio 2020, n. 13467

Data udienza 15 ottobre 2019

Tag/parola chiave: Iva – Concordato preventivo – Rimborso di credito avvenuto durante la procedura concorsuale – Compensazione di crediti tributari sorti dopo la procedura concorsuale – Preclusione per crediti tributari ante procedura concorsuale – Artt. 56 e 169 legge fallimentare

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente

Dott. D’AQUINO Filippo – rel. Consigliere

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere

Dott. ANTEZZA Fabio – Consigliere

Dott. NOCELLA Luigi – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso iscritto al n. 9487/2016 R.G. proposto da:
(OMISSIS) SPA, (C.F. (OMISSIS)), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’Avv. (OMISSIS), elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv. (OMISSIS) in Roma, (OMISSIS);
– ricorrente –
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale e’ domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;
– controricorrente –
avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, Sezione Staccata di Brescia n. 4412/15 depositata in data 12 ottobre 2015
Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 15 ottobre 2019 dal Consigliere Filippo D’Aquino;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale TOMMASO BASILE, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udito l’Avv. (OMISSIS) per parte ricorrente, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso e l’Avv. (OMISSIS) dell’Avvocatura Generale dello Stato per il controricorrente, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

FATTI DI CAUSA

La ricorrente ha impugnato – in qualita’ di cessionaria del credito IVA di (OMISSIS) SRL in concordato preventivo, il diniego parziale di rimborso del credito IVA, motivato dall’avere l’Agenzia delle Entrate opposto in compensazione un credito tributario della societa’ cedente.
La CTP di Brescia ha dichiarato inammissibile il ricorso e la CTR della Lombardia, Sezione Staccata di Brescia, con sentenza in data 12 ottobre 2015, ha ritenuto ammissibile il ricorso, sul presupposto che il rimborso parziale del credito comporta un provvedimento di diniego implicito, ma ha rigettato il ricorso nel merito, osservando come la societa’ cedente in c.p. avesse maturato un debito tributario sorto in epoca anteriore alla omologazione del concordato preventivo e relativo alle dichiarazioni IVA 2005 e 2006. Ha, quindi, accertato l’avvenuta compensazione a termini dell’articolo 1248 c.c., comma 2, dando rilievo, in caso di cessione non accettata dal debitore ma a questi notificata, alla data di notifica della cessione al fine della opponibilita’ della compensazione e, quindi, accertando in relazione a tale circostanza in fatto l’omogeneita’ del credito chiesto a rimborso con i crediti opposti in compensazione.
Propone ricorso per cassazione parte contribuente affidato a quattro motivi; resiste con controricorso l’Ufficio.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1 – Con il primo motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli articoli 1241 e ss. c.c., Regio Decreto 16 marzo 1942 (L. fall.), n. 267, articoli 1260, 56 e 169, articolo 115 c.p.c., nonche’ del Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articoli 35 e 57, nella parte in cui la sentenza impugnata ha fatto applicazione della disciplina della compensazione di diritto comune, anziche’ della disciplina della compensazione in materia concorsuale di cui alla L. Fall., articolo 56. Deduce il ricorrente come l’anteriorita’ del controcredito erariale ai fini della opponibilita’ in compensazione debba essere apprezzata in relazione alla data della sua insorgenza e, quindi, in relazione al periodo di imposta in cui il controcredito e’ sorto, non anche in relazione alla data della notificazione della intervenuta cessione del credito IVA da parte del cessionario al creditore ceduto.
Con il secondo motivo si denuncia nullita’ della sentenza per violazione dell’articolo 111 Cost., degli articoli 112, 113, 115 c.p.c., del Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articoli 36 e 53, della L. Fall., articolo 184, nonche’ del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articoli 30 e 38-bis, nella parte in cui la sentenza non si sarebbe pronunciata su tutta la domanda, con violazione del principio di cui all’articolo 112 c.p.c.; rileva come la CTR non si sarebbe pronunciata sulla conseguita esdebitazione L. Fall., ex articolo 184, per effetto dell’omologa della proposta concordataria.
Con il terzo motivo si deduce violazione e falsa applicazione dell’articolo 2697 c.c., della L. Fall., articoli 56 e 184, nonche’ del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articoli 30 e 38-bis, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto provato il debito tributario della societa’ sorto in epoca anteriore alla data di omologazione del concordato preventivo. Deduce il ricorrente come l’Ufficio si sarebbe limitato a produrre meri estratti contabili, non assolvendo all’onere probatorio su di esso incombente.
Con il quarto motivo si deduce violazione e falsa applicazione della L. Fall., articolo 184, nonche’ del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articoli 30 e 38-bis, nonche’ degli articoli 113 e 115 c.p.c., nella parte in cui ha ritenuto sussistenti i presupposti per la compensazione. Rileva il ricorrente come il credito erariale opposto in compensazione sia un credito sorto in epoca precedente l’apertura della procedura concordataria e che e’ stato computato nel piano concordatario ed e’ stato oggetto di pagamento nel piano concordatario. Rileva come il suddetto credito dell’Ufficio sia soggetto alla proposta concordataria e non possa essere oggetto di compensazione con il credito del contribuente stante l’effetto esdebitatorio del concordato preventivo.
2 – Il primo motivo e’ fondato.
2.1 – E’ principio comunemente affermato che nel concordato preventivo la compensazione determina, ai sensi della L. Fall., articoli 56 e 169, una deroga alla regola del concorso, essendo ammessa la compensazione pure quando i presupposti di liquidita’ ed esigibilita’ ex articolo 1243 c.c., maturino dopo la data di presentazione della domanda di ammissione al concordato stesso, purche’ il fatto genetico delle rispettive obbligazioni sia sempre anteriore alla domanda (Cass., Sez. I, 25 novembre 2015, n. 24046). Cio’ che rileva, anche riguardo alla materia tributaria, e’ che il credito invocato dal contribuente (o dal suo avente causa) e il debito opposto in compensazione da parte dell’amministrazione finanziaria siano sorti o entrambi prima della apertura della procedura (Cass., Sez. VI, 29 settembre 2016, n. 19335) – benche’ il controcredito possa divenire liquido ed esigibile successivamente, non determinando tale circostanza violazione del principio di neutralita’ dell’imposta (Cass., Sez. V, 29 maggio 2019, n. 14620) oppure entrambi siano sorti successivamente all’apertura della procedura e, in quanto tali, siano omogenei. La ragione per cui la compensazione puo’ essere operata avuto riguardo alla data del sorgere del credito – in relazione alla data di cut off costituita dall’apertura della procedura, anche per i crediti tributari – e’ data dal fatto che i crediti che sorgono prima della procedura sono entrambi vantati verso l’imprenditore insolvente (e, quindi, possono essere compensati con debiti dello stesso soggetto insolvente), laddove i crediti sorti dopo la procedura sono vantati dalla massa dei creditori e possono essere compensati con debiti della massa (e non dell’imprenditore insolvente). Diversi sono, difatti, i soggetti che vantano crediti nei confronti dell’amministrazione finanziaria, a seconda che il credito insorga prima o dopo l’apertura della procedura (Cass., Sez. VI, 20 marzo 2014, n. 6478), situazione resa plasticamente evidente nel caso del fallimento, dove il credito vantato prima dell’apertura della procedura e’ formalmente un credito facente capo al fallito che il curatore trova nel patrimonio e aziona quale soggetto che amministra i beni del fallito L. Fall., ex articolo 42, laddove il credito che sorge in corso di procedura e’ un credito facente capo alla massa dei creditori, il cui rappresentante e’ sempre il curatore, ma in questa seconda veste (Cass., Sez. V, 1 luglio 2003, n. 10349).
Questo principio opera integralmente anche per il concordato preventivo, giusto il rinvio recettizio alla L. Fall., articolo 56, operato dalla L. Fall., articolo 169, che comporta la traslazione della ammissibilita’ della compensazione dei crediti propria del fallimento al concordato preventivo (Cass., Sez., I, 25 settembre 2017, n. 22277), avuto riguardo, come data di cut off, alla data di apertura della procedura (Cass., Sez. I, 13 luglio 2018, n. 18729).
2.2 – Con tale orientamento parrebbe contrastare la decisione assunta da Cass., Sez. V, 13 dicembre 2013, n. 27883, richiamata nella sentenza impugnata, secondo la quale per verificare l’ammissibilita’ della compensazione tra il credito IVA chiesto a rimborso dal contribuente, oggetto di cessione ed il controcredito vantato dall’Amministrazione finanziaria, occorrerebbe avere riguardo alla disposizione di diritto comune dell’articolo 1248 c.c., comma 2, per la quale, nel caso in cui la cessione non sia stata accettata dal debitore, ma a questi solo notificata, e’ impedita la sola compensazione dei crediti sorti posteriormente alla notificazione della cessione.
Anche in quel caso si trattava di credito ceduto da una procedura concorsuale (fallimento), in relazione al quale era stata opposta al fallimento cedente la compensazione con un controcredito vantato dall’amministrazione finanziaria nei confronti della societa’ fallita cedente. Tuttavia in quel caso si trattava di crediti vantati dall’Ufficio nei confronti del fallito opposti in compensazione con un credito vantato dal fallito nei confronti dell’Amministrazione finanziaria (“l’Ufficio aveva operato una compensazione (…) del credito in questione, maturato nel periodo prefallimentare, con i debiti riconducibili all’attivita’ della predetta societa’ anteriore alla dichiarazione di fallimento, e derivanti da iscrizioni a ruolo (…) relative a controcrediti vantati dall’Amministrazione finanziaria nei confronti del contribuente”). Si trattava, pertanto, di un caso in cui si sarebbe comunque reso applicabile per il cedente (e per il cessionario che dal cedente ripeteva il titolo al rimborso) il disposto di cui alla L. Fall., articolo 56.
Vero e’ che la sentenza ha affermato il diverso principio secondo cui in materia di IVA – benche’ senza riferimento espresso alla materia concorsuale – e’ inopponibile la compensazione dei crediti sorti a favore del debitore ceduto (l’Agenzia delle Entrate) e a carico del cedente (la procedura concorsuale) posteriormente alla notificazione della cessione del credito, analogamente a quanto prevede l’articolo 1248 c.c., comma 2. Tuttavia, nella suddetta sentenza non si rinviene la affermazione – come erroneamente deduce il controricorrente – secondo cui nelle procedure concorsuali operi il principio della libera compensabilita’ dei crediti secondo le regole del diritto comune, in deroga “frontale” al principio di cui alla L. Fall., articolo 56. Invero, detto precedente ha affermato il principio della opponibilita’ della compensazione nei confronti di soggetti in bonis (il cessionario), a fronte dell’erronea affermazione contenuta nella sentenza di merito, secondo cui non sarebbero state opponibili alla cessionaria i crediti opponibili al cedente, in forza del fatto che le relative cartelle esattoriali erano state notificate al curatore del fallimento cedente in epoca successiva alla notifica della cessione del credito di imposta in contestazione. Appare evidente che l’enunciazione del principio di diritto, in un caso in cui crediti e debiti erano omogenei in quanto sorti in epoca anteriore alla procedura concorsuale (pienamente compensabili L. Fall., ex articolo 56), non entra in conflitto con i principi suesposti, perche’ diretta a contrastare una errata statuizione del giudice del merito, che intendeva negare valore alla certezza del credito dell’ente impositore vantato nei confronti del cedente mediante la infondata contestazione della successiva e inopponibile notificazione delle cartelle di pagamento (che, come noto, non costituiscono presupposto per l’ammissione del credito al passivo del fallimento, essendo sufficiente l’estratto del ruolo: Cass., Sez. I, 14 giugno 2019, n. 16112).
Deve, pertanto, ritenersi che non vi sia contrasto nella giurisprudenza di legittimita’ sul punto, per cui va affermato il seguente principio di diritto: “nel caso in cui, in materia di concordato preventivo, l’imprenditore concordante o suoi aventi causa chiedano il rimborso di un credito IVA formatosi durante lo svolgimento della procedura concorsuale, l’amministrazione finanziaria puo’ opporre in compensazione crediti che siano sorti successivamente all’apertura della procedura medesima, mentre al contrario – non puo’ opporre in compensazione crediti formatisi in epoca precedente l’apertura della procedura, stante il principio richiamato dalla L. Fall., articoli 56, 169, applicabile anche ai crediti erariali”.
La sentenza impugnata, nella parte in cui ha affermato che la compensazione operi a termini dell’articolo 1248 c.c., comma 2, secondo le regole del diritto comune, non si e’ attenuta al suddetto principio di diritto e va cassata.
Il secondo motivo (peraltro inammissibile quanto alla censura della violazione di legge in relazione all’articolo 115 c.p.c.), e il quarto motivo – attinenti alla applicazione del principio di esdebitazione del fallito – sono assorbiti, in quanto e’ preliminare l’accertamento, demandato al giudice del rinvio, che i crediti opposti in compensazione siano entrambi sorti in epoca successiva al credito chiesto a rimborso, nel qual caso sarebbero estranei alla proposta concordataria e alla conseguente esdebitazione, la quale riguarda esclusivamente i crediti anteriori (ancorche’ erariali).
Il terzo motivo e’ inammissibile, in quanto si incentra sulla motivazione del giudice di appello che ha ritenuto provata la sussistenza dei “carichi pendenti” sulla base di meri “estratti contabili”.
La censura, invocando la violazione dell’articolo 2697 c.c., tende in realta’ a dedurre supposte carenze nella delibazione e nella individuazione del materiale probatorio, valutazioni che spettano al giudice del merito (Cass., Sez. Lav., 7 giugno 2013, n. 14463), essendo consolidato nella giurisprudenza della Corte che il principio del libero convincimento e’ situato interamente sul piano dell’apprezzamento di merito, pertanto insindacabile in sede di legittimita’ (Cass., Sez. III, 12 ottobre 2017, n. 23940), salvo che si deduca che il giudice del merito abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti o abbia disatteso, valutandole secondo prudente apprezzamento, prove legali (Cass., VI, 17 gennaio 2019, n. 1229).
La sentenza impugnata va, pertanto, cassata in relazione al primo motivo, rigettandosi il terzo motivo e dichiarandosi assorbiti il secondo e il quarto motivo.
Si rinvia, in relazione al primo motivo, la causa alla CTR a quo, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimita’.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il primo motivo di ricorso, rigetta il terzo motivo, dichiara assorbiti il secondo e il quarto motivo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Lombardia, Sezione Staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimita’.

 

In caso di diffusione omettere le generalità e gli altri dati identificativi dei soggetti interessati nei termini indicati.

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