Corte di Cassazione, sezione tributaria, Sentenza 21 giugno 2019, n. 16706.
La massima estrapolata:
L’imposta di registro non va liquidata dal notaio in forma fissa unitaria bensì sempre in forma plurima per ciascuna cessione contenuta nell’atto. Anche se il Testo unico del registro (Tur) prevede espressamente la tassazione plurima di autonome disposizioni negoziali, esso esclude espressamente che l’imposizione possa riguardare l’atto stesso a titolo di corrispettivo del mero servizio di registrazione dell’unico supporto documentale che funga da veicolo di più volontà negoziali.
Sentenza 21 giugno 2019, n. 16706
Data udienza 22 maggio 2019
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente
Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere
Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere
Dott. CAPRIOLI Maura – Consigliere
Dott. PENTA Andrea – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 5946-2013 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS), elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), rappresentato e difeso dall’avvocato (OMISSIS), giusta procura a margine;
– controricorrente –
avverso la sentenza n. 174/2012 della COMM.TRIB.REG. di NAPOLI, depositata il 17/07/2012;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 22/05/2019 dal Consigliere Dott. STALLA GIACOMO MARIA;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. SALZANO FRANCESCO che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.
FATTI RILEVANTI E RAGIONI DELLA DECISIONE
§ 1. L’agenzia delle entrate propone un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza n. 174/23/12 del 17 luglio 2012, con la quale la commissione tributaria regionale della Campania, a conferma della prima decisione, ha ritenuto illegittimo l’avviso di liquidazione e di irrogazione sanzioni notificato al notaio (OMISSIS) in relazione all’imposta di registro su atto di cessione plurima di quote sociali da lui rogato e registrato in via telematica; imposta che il notaio aveva autoliquidato in tassa fissa unitaria, invece che in tassa fissa plurima per ciascuna cessione contenuta in atto.
La commissione tributaria regionale, in particolare, ha ritenuto che l’autoliquidazione unitaria operata dal notaio fosse corretta, posto che: – la tassazione di specie non colpiva la capacita’ contributiva, ma costituiva il corrispettivo del servizio di registrazione reso dall’amministrazione finanziaria in relazione all’unico documento contenente le plurime cessioni; – si trattava di atto con causa unitaria comportante la modificazione dell’atto costitutivo; – rilevava nella specie non gia’ il Decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, articolo 21, bensi’ l’articolo 11 della Tariffa, prima parte, allegata (atti pubblici e scritture private autenticate aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione in societa’).
Resiste con controricorso il notaio.
§ 2.1 Con l’unico motivo di ricorso l’agenzia delle entrate lamenta – ex articolo 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, articoli 20 e 21, nonche’ articolo 11 tariffa all. A. Per avere la Commissione Tributaria Regionale omesso di considerare che la fattispecie andava inquadrata nell’articolo 21 citato e non nell’articolo 11 di Tariffa, trattandosi si’ di unico atto, ma contenente plurime disposizioni negoziali autonome e non conseguenti le une dalle altre; tanto piu’ che, quando il legislatore ha inteso affermare la regola di tassazione unitaria su atto plurimo, lo ha espressamente enunciato (come nel Decreto Legge n. 331 del 1993, articolo 66, comma 6 bis, sulle operazioni agevolate delle societa’ cooperative edilizie di abitazione).
§ 2.2 Il motivo e’ fondato.
Stabilisce il Decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986: “Atti che contengono piu’ disposizioni. 1. Se un atto contiene piu’ disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse e’ soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. 2. Se le disposizioni contenute nell’atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la sola disposizione che da’ luogo alla imposizione piu’ onerosa.”.
Ora, nel caso in esame l’atto conteneva plurime cessioni di quote sociali a favore di vari beneficiari, senza tuttavia che tra di esse potesse instaurarsi alcuna relazione necessaria di dipendenza o derivazione causale.
Diversamente da quanto stabilito dalla Commissione Tributaria Regionale, si trattava dunque di un’ipotesi tipica di tassazione plurima, cosi’ come disciplinata dall’articolo 21, comma 1; la’ dove il richiamato articolo 11 fungeva (considerata la conformazione tariffaria che connota l’imposta di registro) da norma meramente determinativa della misura (fissa) dell’imposta unitariamente applicabile su ciascuna disposizione negoziale, non anche del presupposto imponibile.
Si e’ piu’ volte affermato, nell’indirizzo di legittimita’, che: “In tema di imposta di registro, nel caso di contestuali cessioni di quote di societa’ di persone, ciascuna di esse e’ soggetta ad imposta ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, articolo 21, comma 1, poiche’ non viene in rilievo un negozio complesso, soggetto, ai sensi del citato articolo 21, comma 2, ad un’unica tassazione, ma dei negozi collegati, ognuno dei quali adeguatamente giustificato sotto il profilo causale ed estraneo all’effetto modificativo del contratto sociale, che, ai sensi dell’articolo 2252 c.c., sorge in forza del successivo consenso di tutti i soci” (Cass.n. 22899/14; cosi’ Cass.nn. 19245/14; 14866/16 e, piu’ recentemente, 25341/18).
Il fondamento dell’indirizzo di legittimita’ cosi’ formatosi (poi recepito dall’amministrazione finanziaria con la Circolare 2 aprile 2015, n. 35/E) poggia sulla considerazione che, nel caso di cessione plurima di quote sociali (“da parte” e/o “a favore” di plurimi soggetti), si configura un’ipotesi di mero collegamento tra disposizioni negoziali aventi causa autonoma, non gia’ di atto complesso connotato da un’unica causa; il che e’ reso evidente dal fatto che la connessione tra le varie disposizioni trova nell’unitarieta’ dell’atto una contingente modalita’ attuativa frutto della volonta’ delle parti, ma non un vincolo di necessita’ causale.
Ne’ varrebbe obiettare che l’atto plurimo sortirebbe comunque un effetto unitario nella modificazione, con l’avvicendamento dei soci, dell’atto costitutivo della societa’; va infatti considerato che tale modificazione non costituisce l’oggetto dell’atto, operando “a valle” ed in conseguenza delle cessioni autonomamente e distintamente operate le quali, del resto, non richiedono la partecipazione ed il consenso di tutti i soci.
Non e’ dunque conferente il richiamo, pure operato dal controricorrente, al Decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, articolo 4, lettera c) Tariffa all., il quale si limita a stabilire che le modifiche statutarie, diverse da quelle descritte nelle lettere precedenti, scontano l’imposta in misura fissa; posto che ci si trova di fronte, nuovamente, ad una
disposizione di natura strettamente tariffaria e di quantificazione dell’imposta, mentre il presupposto dell’imposizione (ricollegabile alla natura negoziale dell’atto presentato alla registrazione) va individuato nella previsione generale di cui all’articolo 21 citato.
Disposizione, quest’ultima, che nel prevedere espressamente la plurima tassazione di autonome disposizioni negoziali ancorche’ contenute in un unico atto, di per se’ esclude che l’imposizione colpisca quest’ultimo a titolo di âEuroËœcorrispettivo’ del mero servizio di registrazione dell’unico supporto documentale che funga da veicolo di piu’ volonta’ negoziali.
Ne segue la cassazione della sentenza impugnata; non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, sussistono i presupposti per la decisione nel merito, ex articolo 384 c.p.c., mediante rigetto del ricorso introduttivo del notaio.
Le spese dell’intero giudizio vengono compensate, in ragione del consolidarsi soltanto in corso di causa del su riportato orientamento interpretativo.
P.Q.M.
La Corte:
– accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo di parte contribuente;
– compensa le spese dell’intero giudizio.
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