Corte di Cassazione, sezione tributaria, sentenza 14 novembre 2014, n. 24322. A partire dal momento della cancellazione della s.n.c. dal registro delle imprese, si verifica l'estinzione della societa' cancellata e cio' priva la societa' stessa della capacita' giuridica e processuale (con la sola eccezione della fictio iuris contemplata dalla L.F., articolo160). Pertanto, i soci diventano successori della societa' e ogni pretesa in danno della societa' deve essere indirizzata nei confronti dei soci

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cassazione

Suprema Corte di Cassazione

sezione tributaria

sentenza 14 novembre 2014, n. 24322

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. PICCININNI Carlo – Presidente
Dott. CIRILLO Ettore – rel. Consigliere
Dott. OLIVIERI Stefano – Consigliere
Dott. SCODITTI Enrico – Consigliere
Dott. TRICOMI Laura – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 17490/2012 proposto da:
(OMISSIS), elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato (OMISSIS), giusta delega a margine;
– ricorrente –
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato, in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;
(OMISSIS) SPA in persona dell’Amministratore Delegato e legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato, in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato (OMISSIS) giusta delega in calce;
– controricorrenti –
avverso la sentenza n. 3/2012 della COMM.TRIB.REG. di TORINO, depositata il 17/01/2 012;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 14/10/2014 dal Consigliere Dott. ETTORE CIRILLO;
udito per il ricorrente l’Avvocato (OMISSIS) che ha chiesto l’accoglimento;
udito per il controricorrente l’Avvocato (OMISSIS) delega dell’Avvocato (OMISSIS) che ha chiesto l’inammissibilita’;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

RITENUTO IN FATTO
1. Con sentenza n. 03/27/12 la Commissione tributaria regionale del Piemonte rigettava l’appello proposto da (OMISSIS), nei confronti dell’Agenzia delle entrate e della concessionaria della riscossione, confermando la legittimita’ del recupero (mediante cartelle e avvisi di mora) di crediti erariali derivanti da imposte non versate dalla estinta s.n.c. (OMISSIS), della quale l’appellante era stato socio sino all’ottobre 1999.
2. Il giudice d’appello – premesso che il 23 aprile 2000 era stata emessa cartella per il pagamento del debito d’imposta dichiarato dalla s.n.c. (OMISSIS) nel 1999 per l’anno 1998 e che la riscossione coattiva ai danni della societa’ non aveva avuto alcun esito – rilevava che legittimamente il fisco aveva agito nei confronti di (OMISSIS), il quale, all’epoca della maturazione del credito fiscale, era socio illimitatamente e solidalmente responsabile e nei cui confronti operava l’interruzione della prescrizione effettuata con l’originaria cartella.
Precisava, in proposito, che neppure l’intervenuta estinzione della societa’ aveva fatto venir meno la responsabilita’ del socio per le obbligazioni pregresse. Aggiungeva che, essendo l’appellante coobbligato per imposta evasa da una s.n.c., la cartella gli era stata correttamente notificata senza la necessita’ della preventiva notifica di atti d’accertamento e che l’invio della cartella in plico postale raccomandato non richiedeva alcuna specifica relata di notifica. Affermava che l’invio, trattandosi di recuperare un debito d’imposta dichiarato direttamente dalla s.n.c., non doveva essere preceduto dal c.d. invito bonario a chiarimenti, ne’ necessitava di particolare motivazione oltre all’indicazione del tributo iscritto a ruolo. Con specifico riferimento al ruolo, il giudice regionale osservava che esso era stato formato con procedura automatizzata, sicche’ non richiedeva ne’ particolare motivazione (bastando le diciture omesso o carente versamento , sanzione pecuniaria per omesso o carente versamento , interessi per omesso o carente versamento ), ne’ la sottoscrizione autografa (essendo il ruolo firmato in via automatizzata), ne’ ulteriore indicazione del responsabile del procedimento (essendo sufficiente l’indicazione in cartella del direttore dell’ufficio quale responsabile).
Concludeva affermando: alla luce delle considerazioni svolte la commissione ritiene che debba essere confermata la sentenza impugnata .
3. Per la cassazione di tale decisione (OMISSIS) ha proposto ricorso affidato a quindici motivi; l’Agenzia delle entrate ed (OMISSIS) S.p.A., gia’ (OMISSIS), resistono con controricorsi.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1. In via pregiudiziale, la concessionaria della riscossione eccepisce l’improcedibilita’ del ricorso per violazione dell’articolo 369 c.p.c., comma 2, n. 4, lamentando che (OMISSIS) ha omesso di depositare, contestualmente al ricorso, i documenti e gli atti processuali su cui esso si fonda. L’eccezione non e’ fondata perche’ nel contenzioso tributario opera il principio dell’indisponibilita’ dei fascicoli di parte. Essi sono permanentemente acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono restituiti solo al termine del processo (articolo 25, comma 2, proc. trib.). Cio’ comporta che, diversamente dall’ordinario contenzioso civile, il ricorrente non e’ onerato, a pena d’improcedibilita’, della produzione in cassazione de proprio fascicolo e per esso di copia autentica degli atti e documenti ivi contenuti, poiche’ detto fascicolo e’ gia’ acquisito a quello d’ufficio di cui deve solo domandare la trasmissione (articolo 369 c.p.c., comma 3), a meno che lo stesso ricorrente non abbia irritualmente ottenuto la restituzione del fascicolo di parte dalla segreteria della commissione tributaria; ne’ il ricorrente e’ tenuto, per lo stesso motivo, alla produzione di copia di atti e documenti contenuti nel fascicolo della controparte. A tale orientamento (Sez. U, Sentenza n. 22726 del 03/11/2011, Rv. 619318) va data ulteriore continuita’, ne’ la difesa di (OMISSIS) adduce l’avvenuto ritiro del fascicolo da parte del (OMISSIS).
Per le altre questioni pregiudiziali, sulla carenza dei requisiti di autosufficienza e specificita’ del ricorso e dei suoi motivi, si rinvia alla disamina dei singoli mezzi.
2. Passando all’esame del ricorso, con i primi due motivi, denunciando omessa pronuncia o violazione dell’articolo 2495 c.c., il ricorrente sostiene che la decisione del giudice d’appello sarebbe lacunosa o errata riguardo alla eccepita inesistenza o inefficacia degli atti fiscali notificatigli nel 2008 e intestati, tra l’altro, alla contribuente s.n.c. (OMISSIS), estintasi per cancellazione dal registro delle imprese sin dal 19 febbraio 2004.
2.1. Il rilievo di omessa pronuncia non e’ fondato, atteso che alla questione sollevata il giudice regionale ha dato una specifica risposta affermando sia la responsabilita’ diretta dell’ex socio per i debiti fiscali maturati prima del suo recesso (articoli 2291 e 2293 c.c., e Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 36), sia la irrilevanza sulla coobbligazione solidale del socio dell’intervenuta estinzione della compagine contribuente, cosi’ seguendo ampia giurisprudenza di legittimita’. Dunque, ancorche’ siano state disattese le aspettative dell’appellante, la commissione regionale ha sufficientemente assolto gli obblighi decisori e motivazionali.
2.2. Altrettanto infondata e’ anche la questione di merito sulla cancellazione della s.n.c. contribuente dal registro delle imprese. Com’e’ noto, a partire da tale momento si verifica l’estinzione della societa’ cancellata e cio’ priva la societa’ stessa della capacita’ giuridica e processuale (con la sola eccezione della fictio iuris contemplata dalla L.F., articolo 10). Pertanto, i soci diventano successori della societa’ e ogni pretesa in danno della societa’ deve essere indirizzata nei confronti dei soci (Sez. U, Sentenza n. 6070 del 2013).
Si aggiunga che il rapporto di sussidiarieta’ che collega la responsabilita’ dei soci di societa’ di persone rispetto alla responsabilita’ della societa’ non esclude la natura solidale della relativa obbligazione (Sez. 2, Sentenza n. 19985 del 30/08/2013, Rv. 627807). Resta, dunque, ferma l’ordinaria responsabilita’ illimitata e solidale dei soci della s.n.c. (articolo 2291 cod. civ.), che opera, in assenza di un’espressa previsione derogativa, anche per le obbligazioni tributarie (Sez. 5, Sentenza n. 10584 del 09/05/2007, Rv. 597332). Infatti, l’imperfetta personalita’ giuridica della societa’ di persone si risolve in quella dei soci, i cui patrimoni sono protetti dalle iniziative dei terzi solo dalla sussidiarieta’, mentre la pienezza del potere di gestione in capo ad essi finisce con il far diventare dei soci i debiti della societa’ (Sez. 3, Sentenza n. 6734 del 24/03/2011, Rv. 617488).
Sul piano tributario, essendo il debito del socio il medesimo della s.n.c., egli e’, quindi, legittimamente sottoposto all’esazione del debito fiscale accertato nei confronti della s.n.c., alle ordinarie condizioni poste dall’articolo 2304 c.c., senza che sia necessario notificargli l’atto impositivo originario e/o gli atti amministrativi conseguenti (Sez. 5, Sentenza n. 19188 del 06/09/2006, Rv. 593856).
2.3. In conclusione, da un lato e’ da escludere che l’estinzione della societa’ di persone comporti l’estinzione della obbligazione (solidale, illimitata e sussidiaria) del socio, dall’altro e’ piu’ che evidente che l’intestazione degli atti notificati nel 2008 anche alla estinta s.n.c..
(OMISSIS), oltre che al socio (OMISSIS), sia unicamente diretta a evidenziare la fonte genetica de debito d’imposta azionato.
3. Con il terzo motivo, denunciando vizio di motivazione sul rigetto dell’eccezione di carenza di titolarita’ del rapporto tributario, il ricorrente lamenta che il giudice d’appello si sia limitato ad affermare che il suo recesso era avvenuto solo nell’ottobre 1999, mentre i ruoli portati dalla cartelle di pagamento erano privi di data o recavano date successive all’ottobre 1999 e le due cartelle per l’annualita’ 1999 non potevano che essere riferite alla liquidazione d’imposta avvenuta nel 2000. Di talche’, contrariamente all’assunto del giudice di secondo grado, non vi sarebbe in atti prova dell’anteriorita’ dei debiti d’imposta azionati rispetto al recesso del (OMISSIS), anzi vi sarebbero indicatori contrari trascurati dalla sentenza impugnata.
3.1. Il motivo e’ inammissibile. In ossequio al principio di autosufficienza, qualora si censuri la sentenza d’appello, sotto il profilo delle congruita’ del giudizio espresso in ordine ai contenuto di un atto fiscale, e’ indispensabile riportare nel ricorso i passi della motivazione dell’atto che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi (Sez. 5, Sentenza n. 9536 del 19/04/2013, Rv. 626383; conf. Sez. 5, Sentenze n. 12786 del 29/05/2006 e n. 13007 del 04/06/2007) e precisare dove, come e quando l’atto stesso abbia trovato ingresso nel giudizio di merito (Sez. L, Sentenza n. 12239 del 25/05/2006).
3.2. Nella specie nulla di quanto necessario e’ stato trascritto in ricorso, mentre la difesa erariale sostiene trattarsi di crediti, per debiti d’imposta della societa’, sorti nel 1998. Sicche’, essendo precluso in sede di legittimita’ l’accesso diretto all’esame di atti amministrativi e non processuali, non e’ dato alla Corte di poter valutare esclusivamente sulla base del ricorso del (OMISSIS), la correttezza dell’accertamento di fatto sull’anteriorita’ della genesi dei crediti erariali rispetto all’epoca del recesso del socio ricorrente, avvenuto pacificamente nell’ottobre 1999.
4. Con il quarto motivo, denunciando vizio di motivazione sui rigetto dell’eccezione di prescrizione o decadenza delle pretese tributarie azionate, il ricorrente si duole del fatto che il giudice d’appello si sia limitato ad affermare il vincolo di solidarieta’ tra il socio ricorrente e la societa’ contribuente e a richiamare l’interruzione della prescrizione per effetto dell’articolo 1310 c.c., e rispetto alla notifica in data 23 aprile 2000 dell’originaria cartella emessa in danno della societa’ debitrice. Lamenta che nella sentenza impugnata manca la disamina di ogni singolo credito erariale portato dalle cartelle di pagamento e dagli avvisi di mora notificati nel 2008, con riferimento sia all’insorgenza di ciascuna obbligazione verso i fisco, sta alla fonte cognitiva del rilievo decisivo dato all’asserita cartella notificata alla societa’ il 23 aprile 2000.
4.1. Il motivo e’ inammissibile. Ancora una volta, si devono ribadire i principi sopra enunciati in tema di autosufficienza del ricorso per cassazione, stavolta con riguardo anche ai riferimenti temporali da traguardare attraverso parametri prescrizionali o decadenziali neppure precisati nel motivo. La difesa erariale ribadisce che il 23 aprile 2000 e’ avvenuta la notifica alla societa’, sostanzialmente confermando l’accertamento di fatto compiuto dalla commissione regionale. Il ricorrente non spiega, in difetto di specificita’ del motivo, se e come l’accertamento sul punto da parte del giudice d’appello sia viziato da errori di giustificazione della decisione di merito sul fatto (e non, ad esempio, da errori cognitivi di tipo revocatorio).
5. Con il quinto motivo, denunciando vizio di motivazione riguardo al rigetto dell’eccezione di decadenza per lo spirare del termine di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973 (nel testo vigente dal 29 giugno 2001 e prima della novella in vigore dal luglio 2005) a decorrere dalla consegna del ruolo, il ricorrente lamenta che il giudice d’appello si sia limitato a considerazioni non attinenti quale il riferimento al fatto che i concessionario evita la decadenza notificando la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede e che la prescrizione e’ interrotta ex articolo 1310 c.c., dalla notifica alla s.n.c. contribuente di cartella in data 23 aprile 2000.
5.1. Il motivo va disatteso. Ferme restando le considerazioni gia’ svolte sulla non autosufficienza del ricorso, questa volta riferita non solo al contenuto delle cartelle ma anche a quello delle iscrizioni a ruolo, si deve comunque ricordare che la cartella ha efficacia interruttiva della prescrizione ove intervenga entro il termine di decadenza. Caratteristica dell’istituto della decadenza e’ la salvezza – una volta per tutte – del diritto a seguito del compimento nei termini dell’attivita’ richiesta da parte dell’interessato (Sez. 5, Sentenza n. 13056 del 14/07/2004, in motiv.). La successiva emissione di ulteriori cartelle, configurandosi come strumentale alla formazione del titolo esecutivo e all’esercizio dell’azione forzata riguardo al coobbligato, e’ assoggettata all’ordinario termine di prescrizione, perche’ la precedente cartella, quale atto tipico di riscossione nei confronti della s.n.c. contribuente, esclude ogni esigenza di sottrarre il socio a una indeterminata soggezione al potere impositivo, essendo il debito del socio il medesimo della s.n.c..
5.2. E’ appena il caso di ricordare che, con autonomo e insindacabile accertamento di fatto, il giudice di merito ha individuato nella cartella del 23 aprile 2000 l’atto di riscossione del credito erariale verso la s.n.c. contribuente, sicche’ essa e’ da considerarsi tempestiva alla luce della normativa transitoria e retroattiva dettata dal Decreto Legge n. 106 del 2005, articolo 1, commi 5 bis e 5 ter, (Sez. 5, Sentenza n. 16990 del 05/10/2012, Rv. 623837, e Sez. 5, Sentenza n. 15786 del 19/09/2012, Rv. 623766).
6. Con il sesto motivo, denunciando plurime violazioni di norme di diritto (articoli 1310, 2962, 2964, 2697, 2948 e 1309 c.c.; Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 25), il ricorrente per un verso ripropone la questione applicativa del regime decadenziale del Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 25, per un altro sostiene che comunque i crediti erariali portati dalla cartelle del 2008 si sarebbero prescritti per effetto dello spirare del termine quinquennale previsto dall’articolo 2948 c.c., per le prestazioni periodiche. Aggiunge che non vi sarebbe prova di precedenti atti interattivi.
6.1. Il motivo va disatteso. Si richiama quanto gia’ detto in punto di diritto riguardo alla inoperativita del regime decadenziale ex articolo 25, e in punto di accertamento di fatto quanto alla cartella del 23 aprile 2000 quale l’atto di riscossione verso la s.n.c. contribuente (che ha attuato l’interruzione della prescrizione non solo nei confronti della societa’, ma anche dei coobbligati solidali, ai sensi dell’articolo 1310 c.c.). Non resta che esaminare la questione del termine quinquennale di prescrizione infondatamente invocato dal ricorrente.
6.2. Si osserva che il credito erariale per la riscossione dell’imposta e’ soggetto non gia’ al termine di prescrizione quinquennale previsto dall’articolo 2948, n. 4, cod. civ. – per tutto cio’ che deve pagarsi periodicamente ad anno o in termini piu’ brevi – bensi’ all’ordinario termine di prescrizione decennale di cui all’articolo 2946 c.c., in quanto la prestazione tributaria, attesa l’autonomia dei singoli periodi d’imposta e delle relative obbligazioni, non puo’ considerarsi una prestazione periodica, derivando il debito, anno per anno, da una nuova ed autonoma vantazione in ordine alla sussistenza dei presupposti impositivi (Sez. 5, Sentenza n. 2941 del 09/02/2007, Rv. 596843).
7. Con il settimo motivo, il ricorrente denuncia vizio di omessa pronuncia atteso che, a fronte di atti intestati, rivolti e notificati nel 2008 alla (OMISSIS) s.n.c. e per essa al socio coobbligato (OMISSIS) (v. ric. pag. 29), l’eccezione d’inesistenza e inefficacia di tali atti fiscali (per vizio insanabile di notifica a societa’ estinta) sarebbe stata disattesa con argomentazione non congruente perche’ diretta ad affermare il principio che la notifica al socio della cartella non deve essere preceduta dalla notificazione degli atti pregressi nei confronti della societa’.
7.1. Il motivo non coglie nel segno. La sentenza d’appello, nell’affermare comunque in altra parte la responsabilita’ dell’ex socio per i debiti fiscali maturati prima del suo recesso e la irrilevanza sulla sua coobbligazione solidale dell’intervenuta estinzione della compagine sociale, ha implicitamente disatteso l’eccezione di (OMISSIS), evidentemente valutando come a lui diretta – e non alla societa’ estinta – la notifica degli atti impugnati, quale presupposto logico del principio che neppure l’estinzione della societa’ fa venire meno la responsabilita’ dei soci per le obbligazioni pregresse .
8. Con l’ottavo motivo, denunciando plurime violazioni di norme di diritto (Legge n. 890 del 1982, articolo 14, Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 26, articolo 2712 c.c.) il ricorrente contesta la ritenuta validita’ della notificazione degli atti impugnati. Lamenta che, il giudice d’appello abbia disatteso principi basilari in tema di notificazione di atti fiscali, avendo trascurato che essa, anche se fatta per raccomandata postale, richiede pur sempre il ministero di un soggetto specificamente abilitato alla notifica (Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 26), non potendo precedere la concessionaria con spedizione diretta e mancando nella specie ogni indicazione circa l’attivita’ notificatoria compiuta. Osserva che, non essendovi gli originali comprovanti la pretesa attivita’ notificatoria ed essendovi solo fotocopie contestate, non si sarebbe potuta realizzare alcuna sanatoria per raggiungimento dello scopo per essere la procedura di notifica inesistente e comunque diretta verso compagine societaria estinta.
8.1. Il motivo non e’ fondato. Va data ulteriore continuita’ a principi consolidatamente affermati e recentemente ribaditi dalla Corte (Sez. 5, Sentenza n. 6395 del 19/03/2014, Rv. 630819), secondo cui: In tema di riscossione delle imposte, la notifica della cartella esattoriale puo’ avvenire anche mediante invio diretto, da parte del concessionario, di lettera raccomandata con avviso di ricevimento, in quanto la seconda parte del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articolo 26, comma 1, prevede una modalita’ di notifica, integralmente affidata al concessionario stesso ed all’ufficiale postale, alternativa rispetto a quella della prima parte della medesima disposizione e di competenza esclusiva dei soggetti ivi indicati. In tal caso, la notifica si perfeziona con la ricezione del destinatario, alla data risultante dall’avviso di ricevimento, senza necessita’ di un’apposita relata, visto che e’ l’ufficiale postale a garantirne, nel menzionato avviso, l’esecuzione effettuata su istanza del soggetto legittimato e l’effettiva coincidenza tra destinatario e consegnatario della cartella, come confermato implicitamente dal citato articolo 26, penultimo comma, secondo cui il concessionario e’ obbligato a conservare per cinque anni la matrice o la copia della cartella con la relazione dell’avvenuta notificazione o con l’avviso di ricevimento, in ragione della forma di notificazione prescelta, al fine di esibirla su richiesta del contribuente o dell’amministrazione .
8.2. Si e’, inoltre, precisato che, in caso di notificazione postale dell’atto fiscale, eseguita direttamente dall’ufficio finanziario o dal concessionario per la riscossione, si applicano le norme concernenti la consegna dei plichi raccomandati, in quanto le disposizioni di cui alla Legge n. 890 del 1982, concernono esclusivamente la notifica eseguita dall’ufficiale giudiziario ex articolo 149 c.p.c.. Ne consegue che non va redatta alcuna relata di notifica o annotazione specifica e l’atto pervenuto all’indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest’ultimo. (Sez. 5, Sentenza n. 15315 del 04/07/2014, Rv. 631551; conf. Sez. 5, Sentenza n. 9111 del 06/06/2012, Rv. 622974).
8.3. La procedura di spedizione diretta in plico raccomandato, adottata dalla concessionaria, e’ dunque pienamente conforme a legge. Ne’ il ricorrente puo’ eccepirne la giuridica inesistenza per essere stata diretta alla estinta (OMISSIS) s.n.c. di (OMISSIS) e per essa al socio coob. (OMISSIS) (v. ric. pag. 37), dovendosi ancora una volta osservare che la procedura di riscossione e’ chiaramente promossa nei confronti del (OMISSIS) quale socio coobbligato solidale ex lege e non certo quale legale rappresentante della s.n.c. non piu’ esistente, in tal senso dovendosi intendere l’inciso e per essa . Il che comporta che pure il rilievo sulla produzione in giudizio di mere fotocopie contestate da parte del ricorrente invece degli atti originali comprovanti l’esecuzione della pretesa attivita’ notificatoria (v. ric. pag. 38), oltre a non essere sorretta da adeguata specificita’ e autosufficienza, resta comunque superato dalla sanatoria ex articolo 156 c.p.c., derivante dalla tempestiva impugnazione in giudizio e comprovante il pieno raggiungimento dello scopo.
9. Con il nono motivo, denunciando plurime violazioni di norme di diritto (Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 25; Legge n. 212 del 2000, articolo 7, Legge n. 241 del 1990, articolo 3, articolo 2495 c.c., articolo 24 Cost.) nonche’ dei principi generali in materia di motivazione , il ricorrente contesta la sentenza d’appello nella parte in cui afferma che, trattandosi di recuperare con procedura automatizzata un debito d’imposta dichiarato direttamente dalla s.n.c., non era necessario l’inoltro del c.d. invito bonario a chiarimenti, ne’ era indispensabile inserire in cartella una particolare motivazione oltre all’indicazione del tributo iscritto a ruolo (bastando le diciture: omesso o carente versamento , sanzione pecuniaria per omesso o carente versamento , interessi per omesso o carente versamento ).
Sostiene, invece, l’interessato che, trattandosi di remota esposizione debitoria di societa’ da tempo estinta, per di piu’ fatta valere nei confronti di socio da ancor piu’ tempo receduto, non era sufficiente una motivazione rinviante ad atti presupposti riferibili a dichiarazioni fiscali della societa’, non essendo compito del privato ricostruire le ragioni della pretesa e l’esattezza delle singole poste, senza neppure l’attivazione del contraddittorio preventivo richieste dallo statuto dei diritti del contribuente.
9.1. Il motivo va disatteso. La cartella, prevista dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 25, quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, dev’essere predisposta unicamente secondo il modello approvato con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze (comma 2). L’articolo 12 Decreto del Presidente della Repubblica cit. si limita a richiedere che ruoli e conseguenti cartelle contengano soltanto il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione anche sintetica della pretesa . Ne deriva che e’ sufficiente l’indicazione di circostanze utili per l’individuazione dell’atto prodromico e/o della pretesa fiscale, cosi’ che resti soddisfatta l’esigenza del contribuente di controllare la legittimita’ della procedura di riscossione promossa nei suoi confronti (Sez. 5, Sentenza n. 11466 del 25/05/2011, Rv. 618080).
9.2. Nella specie, il ricorrente, pur dolendosi della congruita’ del giudizio espresso dalla commissione regionale in ordine al contenuto della cartella, non osserva l’onere di riportare per esteso i passi salienti dell’atto che assume erroneamente valutati in appello (Sez. 5, Sentenza n. 10833 del 28 giugno 2012 e giur. ivi cit.). Comunque, dal testo della sentenza d’appello e dal contenuto del ricorso, si desume che in cartella v’e’ l’indicazione della societa’ contribuente, del titolo della riscossione (socio coobbligato), del ruolo, dell’imposta dovuta e degli accessori, il tutto con apposite diciture C’omesso o carente versamento , sanzione pecuniaria per omesso o carente versamento , interessi per omesso o carente versamento ). Risultano esposti, dunque, quegli elementi indispensabili per consentire al ricorrente il controllo sulla correttezza della pretesa, ancorche’ la motivazione rinvii nella sostanza alla procedura attivata nei confronti della s.n.c. (OMISSIS), che costituisce il presupposto dell’imposizione. Peraltro, va ricordato che ove si faccia rinvio ad altri atti senza indicazione o con indicazione carente, cio’ non comporta di per se’ la dichiarazione di nullita’, se la cartella sia impugnata dall’interessato il quale, come nella specie, dimostri avere avuto piena conoscenza dei presupposti della pretesa e non alleghi ne’ provi quale sia stato in concreto il pregiudizio che sarebbe derivato al suo diritto di difesa. (Sez. U, Sentenza n. 11722 del 14/05/2010, Rv. 613234).
9.3. Inoltre, si rammenta che, essendo il debito del socio verso il fisco il medesimo debito tributario consolidatosi nei confronti della s.n.c. dichiarante, l’amministrazione finanziaria non procede ad alcuna attivita’ nuova di liquidazione d’imposta e, dunque, non ha alcun dovere di notificare al socio coobbligato alcun avviso, neppure bonario. Infatti, l’emissione nel 2008 di cartelle nei confronti del socio, dopo l’emissione del 2000 a carico della s.n.c. (e su sua dichiarazione), si configura come strumentale alla formazione del titolo esecutivo e all’esercizio dell’azione forzata riguardo al coobbligato; si esce, dunque, dal perimetro delle incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione nella procedura di liquidazione di tributi che la norma statutaria disegna ai fini del contraddittorio preventivo (articolo 6, comma 5).
10. Con il decimo motivo il ricorrente denuncia omessa pronuncia, in primo e secondo grado, sull’eccezione di nullita’ per mancata indicazione in cartella dei fatti imputabili al trasgressore a mente del Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 16.
10.1. La doglianza non coglie nel segno. E’ vero che l’articolo 16 cit. prescrive che l’ufficio o l’ente notifica atto di contestazione con indicazione, a pena di nullita’, dei fatti attribuiti, ma la sentenza d’appello, a pag. 3 p.2, esclude in radice che la notifica della cartella al socio coobbligato debba essere preceduta dalla notifica di qualsivoglia atto pregresso, ivi compreso ovviamente l’atto di contestazione di sanzioni applicate alla societa’. Ne’ dalla sentenza e dal ricorso emerge che fossero state applicate in cartella sanzioni a (OMISSIS) quale diretto trasgressore.
11. Con l’undicesimo motivo il ricorrente denuncia omessa motivazione sull’eccepita mancanza di sottoscrizione del ruolo. Osserva che l’affermazione del giudice d’appello, secondo cui il ruolo e’ firmato in via automatizzata , sarebbe apodittico e immotivato. Aggiunge che, essendovi un obbligo legale di sottoscrizione del ruolo (Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 12), sarebbe del tutto incoerente il riferimento fatto in sentenza alla giurisprudenza costituzionale pronunciatasi nel senso che e’ erroneo ritenere che la sottoscrizione autografa dell’atto debba considerarsi elemento essenziale essendo sufficiente che dai dati contenuti nello stesso documento sia possibile individuare con certezza l’autorita’ da cui l’atto proviene . Il motivo e’ inammissibile.
11.1. In primo luogo, si osserva si osserva che, in difetto di autosufficienza e specificita’, il ricorrente non spiega quale elemento di fatto contraddica in concreto l’affermazione che il ruolo e’ firmato in via automatizzata (Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 12, u.c.), visto che quello che e’ notificato all’interessato, mediante la cartella, e’ solo un estratto che riproduce il contenuto del ruolo stesso (Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articoli 12, 24 e 25). In realta’ cio’ che il giudice d’appello ha voluto affermare e’ che, essendo prevista la formazione automatizzata del ruolo, non e’ rilevante la mancanza di sottoscrizione autografa. E’ appena il caso di ricordare, infatti, che le disposizioni contenute nel Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 12, commi 1 e 4, si interpretano nel senso che i ruoli, pur se non tributari, si intendono formati e resi esecutivi anche mediante la validazione dei dati in essi contenuti, eseguita, anche in via centralizzata, dal sistema informativo dell’amministrazione creditrice (Decreto Legge n. 106 del 2005, articolo 1, comma 5 ter, lettera e)).
11.2 In secondo luogo, si rileva che la censura sull’asserita erroneita’ del rinvio fatto dal giudice regionale all’orientamento espresso in via generale dalla Corte Costituzionale in tema di sottoscrizione amministrativa (n. 117 del 21/04/2000) introduce una quaestio iuris, cioe’ la violazione di una norma di diritto sostanziale, che esce dal perimetro di quegli errori sulla giustificazione della decisione di merito sul fatto che sono denunciabili come vizio motivazione ex articolo 360 c.p.c., n. 5.
11.3. Infine, per completezza, si osserva che nel Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 12, u.c., manca qualsiasi espressa previsione della sanzione legale della nullita’ del ruolo per omessa sottoscrizione. Infatti, costituisce ius receptum il principio che, in mancanza di una sanzione espressa, opera la presunzione generale di riferibilita’ dell’atto amministrativo all’organo da cui promana, cosi’ come la giurisprudenza di legittimita’ ha chiarito nei piu’ vari contesti, quali ad esempio la cartella esattoriale (n. 13461 del 2012), il diniego di condono (n. 11458 del 2012), l’avviso di mora (n. 4283 del 2010), l’attribuzione di rendita (n, 8248 del 2006), l’ordinanza-ingiunzione (n. 13375 del 2009). e diversamente da quel che accade per l’avviso di accertamento che, se non sottoscritto, e’ nullo per tassativa previsione di legge (n. 18758 de 2014; cfr. Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 42, e Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 56). Quello che conta, in assenza dell’espressa previsione di elementi formali a pena di nullita’, e’ che l’atto sia riferibile all’organo amministrativo titolare del potere di emetterlo, a meno che non si dimostri, con onere della prova a carico di colui che (allega, l’insussistenza del potere e/o della provenienza.
12. Con il dodicesimo motivo il ricorrente denuncia omessa pronuncia in ordine al seguente rilievo svolto nell’atto di appello: Contesta, in ogni caso, il sig. (OMISSIS), l’esistenza e l’ammontare del preteso debito. Vi e’ carenza assoluta di motivazione e prove sulla pretesa per lesione del diritto di difesa . In ricorso lamenta che la questione non e’ stata minimamente affrontata dalla sentenza qui impugnata e sostiene che analogo rilievo sarebbe stato svolto nei ricorsi introduttivi.
12.1. Il motivo e’ inammissibile. Invero il rilievo contenuto nell’atto d’appello ed enfatizzato in ricorso non costituisce in se’ un vero e proprio motivo di gravame, atteso che dal suo scarno tenore non si comprende quale sia stato il punto censurato della sentenza di primo grado, ai fini dei requisiti di specificita’ di cui all’articolo 342 in relazione all’articolo 366 c.p.c., n. 3. Solo in caso di omessa pronuncia da parte del giudice di primo grado su un punto di domanda, l’appellante, ai fini della specificita’ del motivo di gravame, puo’ semplicemente soltanto reiterare la richiesta non esaminata in prime cure (Sez. 1, Sentenza n. 9485 del 30/04/2014, Rv. 631087), ma nella specie ne’ dal motivo ne’ dalla narrazione dello svolgimento del processo (pag. 3) si comprende come la questione in esame si pone rispetto alla dialettica processuale e alla sentenza della commissione provinciale di rigetto dei ricorsi introduttivi.
13. Con il tredicesimo motivo il ricorrente denuncia omessa pronuncia sulle questioni sollevate in atto d’appello (pag. 19 e seg.) riguardo all’eccezione di violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 25, disattesa dal giudice di primo grado. La lunghissima porzione dell’impugnazione, trascritta in ricorso, prospetta la natura accertativa della cartella ed evidenzia quattro profili di nullita’; a) mancato rispetto dei termini di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 43; b) mancanza delle indicazioni e sottoscrizioni di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 43 (rectius articolo 42); c) violazione del diritto di difesa per carenza di motivazione e prova di quanto accertato e liquidato; d) mancato rispetto dei termini di prescrizione e decadenza e di conservazione della documentazione di supporto.
13.1. Il motivo va disatteso. Gran parte delle questioni sono state prospettate, sotto altre vesti, in altri motivi ed esaminate in quelle sedi, cui si rinvia. In particolare nell’esaminare il quarto, il quinto, il sesto e il nono motivo si e’ gia’ chiarito che la cartella di pagamento di un debito fiscale di una societa’ di persone, che sia notificata al socio, riveste natura strumentale alla formazione del titolo nei confronti del coobbligato solidale e sussidiario. Sicche’, risolvendosi l’imperfetta personalita’ giuridica della societa’ di persone in quella dei soci, il debito del socio e’ il medesimo della s.n.c. ed egli e’ legittimamente sottoposto all’esazione del debito fiscale accertato nei confronti della s.n.c., alle ordinarie condizioni poste dall’articolo 2304 c.c., senza necessita’ di notifica di atto impositivo e/o atti conseguenti. Il che comporta che la cartella notificata su dichiarazione della societa’ nel 2000 (e, dunque, tempestiva per la retroattivita’ della normativa transitoria ex Legge n. 156 del 2005) impedisce ogni decadenza e consente, nel 2008 e cioe’ nel termine di prescrizione decennale e non quinquennale, la riscossione coattiva nei confronti del socio mediante cartella (cio’ rileva anche ai fini del mancato del decorso dei termini di conservazione dei documenti contabili e fiscali; cfr. Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 22, comma 2, e articolo 2220 c.c.). La cartella, inoltre, dev’essere predisposta unicamente secondo il modello approvato con decreto ministeriale e contenere le indicazioni strettamente richieste, restando estranea la diversa disciplina per l’avviso di accertamento (Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articoli 42 e 43). Percio’ non e’ neppure prevista la sottoscrizione dell’agente della riscossione, essendo sufficiente la sua intestazione per verificarne la provenienza (Sez. 5, Sentenza n. 14894 del 05/06/2008, Rv. 603597), giacche’ l’autografia della sottoscrizione e’ elemento essenziale dell’atto amministrativo nei soli casi in cui sia prevista dalla legge (Sez. 5, Sentenza n. 13461 del 27/07/2012, Rv. 623507; conf. Sez. 5, Sentenza n. 4757 del 27/02/2009, Rv. 606746); inoltre, siccome mediante la cartella l’agente delle riscossione notifica per estratto il contenuto del ruolo, non v’e’ necessita’ di alcuna specifica sottoscrizione dell’estratto.
Da quanto sopra esposto emerge in tutta la sua evidenza non solo l’infondatezza intrinseca dei rilievi, ma anche e soprattutto quanto la lagnanza del ricorrente sia ingiustificata trattandosi di questioni non trascurate ma direttamente o indirettamente trattate dal giudice di merito e disattese con pronunce, esplicite o implicite, tanto da aver costituito le basi di precedenti e piu’ specifici motivi di ricorso.
14. Con il quattordicesimo motivo il ricorrente denuncia omessa pronuncia sulle questioni sollevate in atto d’appello (pag. 30 e seg.) riguardo all’eccezione di nullita’ degli atti opposti per mancata indicazione del funzionario responsabile, mancanza di sottoscrizione e mancanza di tutti gli atti prodromici .
14.1. Il motivo va disatteso. Ancora una volta si deve rilevare che le questioni sono state prospettate, sotto altre vesti, in altri motivi ed esaminate in quelle sedi, cui si rinvia. In particolare si tratta delle questioni sulla sottoscrizione del ruolo e della cartella di pagamento, sulla pretesa natura accertativa della cartella, sulla scadenza dei termini decadenziali e sulla mancanza di atti presupposti.
14.2. Si accenna nel motivo anche all’omessa indicazione del responsabile del procedimento, ma la questione risulta trattata e disattesa nella sentenza d’appello a pag. 5 lettera c), ove si da atto che nelle pagine finali della cartella e’ indicato quale responsabile il direttore dell’ufficio ; sicche’ manifestamente ingiustificata e’ la lagnanza di omessa pronunzia sul punto specifico. Ove tale decisione sia ritenuta incongrua il ricorrente avrebbe dovuto impugnarla per vizio motivazionale.
14.3. Peraltro, trattandosi di cartella notificata il 20 marzo 2008 (v. sent. app. pag. 3 – 3 ), il ricorrente trascura che la sanzione della nullita’ per l’omessa indicazione del responsabile del procedimento e’ stata introdotta dal Decreto Legge n. 248 del 2007, articolo 36, comma 4 ter, per le sole alle cartelle riferite ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1 giugno 2008 (Sez. U, Sentenza n. 11722 del 14/05/2010, Rv. 613232).
15. Con il quindicesimo motivo il ricorrente impugna per omessa motivazione la frase che conclude l’esposizione delle ragioni della decisione: Alla luce delle considerazioni svolte la Commissione ritiene che debba essere confermata la sentenza impugnata . Tale frase, com’e’ del tutto ovvio, non contiene alcuna autonoma statuizione decisoria e, dunque, il ricorso contro di essa e’ privo di qualsiasi giustificazione logica, prima ancora che giuridica, con conseguente manifesta inammissibilita’ dei mezzo.
16. In conclusione, il ricorso deve essere interamente rigettato con condanna de ricorrente alle spese del giudizio di legittimita’ a favore dei controricorrenti; esse sono liquidate in dispositivo con riferimento alle sole attivita’ di studio e di difesa introduttiva per l’Agenzia delle entrate, assente all’odierna pubblica udienza, e con riferimento pure alla fase decisoria per la soc. (OMISSIS) gia’ (OMISSIS), partecipante anche alla discussione.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente alle spese del giudizio di legittimita’ liquidate a favore della soc. (OMISSIS) gia’ (OMISSIS) in euro 11300 per compensi (oltre a euro 200 per borsuali e agli oneri di legge) e dell’Agenzia delle entrate in euro 9000 per compensi (oltre alle spese prenotate a debito).