Processo tributario ed il disconoscimento della firma

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Corte di Cassazione, sezione tributaria, Ordinanza 17 maggio 2019, n. 13333.

La massima estrapolata:

Nel processo tributario, in forza del rinvio operato dall’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 alle norme del codice di procedura civile, trova applicazione l’istituto di cui all’art. 214 c.p.c. e segg., con la conseguenza che, in presenza del disconoscimento della firma – la cui tempestività deve valutarsi con riferimento alla proposizione del ricorso con cui è impugnato l’atto impositivo fondato sulla scrittura privata – il giudice ha l’obbligo di accertare l’autenticità delle sottoscrizioni, altrimenti non utilizzabili ai fini della decisione, ed a tale accertamento procede ove ricorrano le condizioni per l’esperibilità della procedura di verificazione, attivando, in caso positivo, i poteri istruttori nei limiti delle disposizioni speciali dettate per il contenzioso tributario. (Nella specie, la S.C., in applicazione del principio, ha ritenuto tardivo il disconoscimento della firma per girata apposta su un assegno effettuato solo in sede di udienza di trattazione).

Ordinanza 17 maggio 2019, n. 13333

Data udienza 15 novembre 2018

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente

Dott. MANZON Enrico – Consigliere

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere

Dott. ANTEZZA Fabio – rel. Consigliere

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 10275/2012 R.G. proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i
cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, domicilia;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS) s.n.c. di (OMISSIS), C.F.: (OMISSIS), in persona del legale rappresentante pro tempore;
– intimata –
avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, n. 18/15/2011, pronunciata l’8 febbraio 2011 e depositata l’8 marzo 2011;
udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 novembre
2018 dal Consigliere Fabio Antezza.

FATTI DI CAUSA

1. L’A.E. ricorre, con due motivi (dei i quali, il secondo “complesso” o “misto”), per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe di accoglimento dell’appello proposto da (OMISSIS) s.n.c. di (OMISSIS) (di seguito, ” (OMISSIS) s.n.c.”) avverso la sentenza dalla CTP di Bari (n. 201/16/2009). Quest’ultima, a sua volta, aveva rigettato l’impugnazione proposta avverso avviso di accertamento IVA ed IRAP per l’anno 2003 (n. RF20203003072008).
2. Dagli atti di parte oltre che dalle sentenze impugnate e dagli altri atti riportati per ragioni di autosufficienza nel ricorso, emerge, per quanto ancora rileva ai fini del presente giudizio, che in data 6 giugno 2008 fu emesso a carico di (OMISSIS) s.n.c. un PVC (in pari data notificato al legale rappresentante (OMISSIS)), esercente attivita’ commerciale in settore di abbigliamento. Per gli accertatori, in particolare, emersero acquisti e vendite di capi di abbigliamento, da parte della contribuente, in violazione della prescritta normativa in materia IVA ed IRAP. Si riscontro’ l’acquisto da parte della contribuente (OMISSIS) s.n.c., in totale violazione della normativa di cui innanzi), di capi di abbigliamento prodotti da (OMISSIS) s.r.l. e successivamente commercializzati mediante rivendita a (OMISSIS) (imprenditore nel medesimo settore). Cio’ emerse anche in forza di assegni girati prima da (OMISSIS) a (OMISSIS), legale rappresentante della contribuente, e poi da quest’ultimo a (OMISSIS) (socio di (OMISSIS) s.r.l., produttrice di capi di abbigliamento) che, a sua volta, li aveva incassati tramite un libretto intestato alla propria madre, oltre che dalle acquisite dichiarazioni del detto (OMISSIS). Queste ultime riguardavano proprio la commercializzazione dei capi di abbigliamento di cui innanzi quale causale della dazione degli assegni. Il tutto in un contesto caratterizzato dall’assenza di ulteriore documentazione a supporto dei rapporti commerciali tra (OMISSIS) s.n.c. E (OMISSIS) s.r.l., come emerse da controllo incrociato (effettuato nella stessa data di redazione del PVC) avente ad oggetto le due citata societa’.
Riscontrata a carico di (OMISSIS) s.n.c. l’omessa fatturazione di operazioni imponibili oltre che infedele dichiarazione a fini IVA ed imposte dirette, l’A.E., anche sulla base del citato PVC, emise nei confronti del contribuente l’avviso di accertamento per recupero a tassazione a fini IVA ed IRAP (oltre interessi e sanzioni), anche in forza, per quanto concerne l’imposizione diretta, del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 1, lettera c.) (accertamento analitico).
3. L’atto impositivo fu impugnato innanzi alla CTP di Bari dando luogo a processo nel corso del quale, in sede di udienza di trattazione (ancorche’ preceduta da memoria di parte), il difensore del contribuente, effettuo’ disconoscimento (per (OMISSIS)) delle firme apposte per girata sugli assegni di cui al citato PVC.
All’esito del giudizio di primo grado fu rigettata l’impugnazione anche in forza della valutazione a fini probatori dei detti assegni.
4. Per converso, la CTR, adita dal contribuente, accolse l’appello argomentando, per quanto ancora rileva in questa sede, anche dal disconoscimento, ex articolo 214 c.p.c., delle firme apposte per girata da (OMISSIS) (legale rappresentate di (OMISSIS) s.n.c.), effettuato dal difensore in primo grado ed all’udienza di trattazione, non seguito da istanza di verificazione (ex articolo 216 c.p.c.) da parte dell’A.E.
La Commissione regionale evidenzio’ altresi’ che l’incompletezza, la falsita’ e l’inesattezza dedotte dall’Ufficio del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 39, comma 1, lettera C), non risultavano in modo certo e diretto dagli atti del giudizio anche: in ragione della mancanza di un controllo incrociato a carico di (OMISSIS) s.n.c.; dell’infruttuosita’ del controllo incrociato effettuato nei confronti del contribuente e di (OMISSIS) s.r.l.; della mancata acquisizione delle fatture di acquisto dei capi di abbigliamento dalla contribuente ad opera di (OMISSIS) e dell’inesistenza nelle registrazioni contabili del 2003 di (OMISSIS) s.r.l. di fatture emesse nei confronti del contribuente.
5. Contro la sentenza d’appello l’A.E. ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi (dei quali, il secondo “complesso” o “misto”) mentre il contribuente intimato non si e’ difeso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorso e’ fondato, per le ragioni e nei termini di seguito esplicitati.
2. Con il motivo n. 1, ai sensi dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, si deduce vizio di ultrapetizione (112 c.p.c.) per aver la CTR, in assenza di impugnazione sul punto, pronunciato in merito al disconoscimento delle firme apposte per girata sugli assegni da (OMISSIS) (legale rappresentante di (OMISSIS) s.n.c.), effettuato dal difensore in primo grado ed in sede di udienza di trattazione.
La Commissione ha in particolare ritenuto quella di cui innanzi “questione di diritto posta dalla ricorrente a sostegno del ricorso di 1 grado, da intendersi implicitamente richiamata con la proposizione dell’appello”.
2.1 Il motivo in esame e’ fondato.
Occorre premettere, come gia’ chiarito da Cass. sez. 5, 31/03/2011, n. 7355, Rv. 617445-01, che nel processo tributario, in forza del rinvio operato alle norme del c.p.c. (dal Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 1, comma 2), trova applicazione l’istituto del disconoscimento delle scritture private (articoli 214 e ss. c.p.c.). Ne consegue che, in presenza del disconoscimento della firma (nella specie, proprio come nel caso che ci occupa, di una firme per girata apposto su un assegno bancario), il giudice ha l’obbligo di accertare l’autenticita’ delle sottoscrizioni, essendogli altrimenti precluso tenerne conto ai fini della decisione, e a tale accertamento procede ove ricorrano le medesime condizioni che il codice di rito prescrive per l’esperibilita’ della procedura di verificazione nonche’, in caso positivo, con l’esercizio dei poteri istruttori e nei limiti delle disposizioni speciali dettate per il processo tributario (in senso sostanzialmente conforme anche le precedenti: Cass. sez. 5, 20/03/2006, n. 6184, Rv. 590960-01; Cass. sez. 5, 06/02/2001, n. 2483, Rv. 586835-01; Cass. sez. 1, 02/02/2006, n. 2332, Rv. 588144-01, circa il disconoscimento della firma di traenza sull’assegno bancario).
2.2. Deve aggiungersi che quanto innanzi necessita peraltro di coordinamento con la peculiare struttura del processo tributario, sempre attivato dal contribuente e con ricorso avente ad oggetto atto impositivo. Rileva quindi la circostanza per la quale, come nella specie, la scrittura privata (cui e’ apposta la firma per girata in oggetto) sia acquisita in sede di accertamento e con PVC notificato al contribuente (poi ricorrente) che abbia impugnato un avviso di accertamento fondante proprio sul detto PVC e, quindi, sulla detta scrittura privata. In tal caso, pertanto, la tempestivita’ del disconoscimento deve valutarsi con riferimento alla proposizione del ricorso con il quale il ricorrente impugna l’atto impositivo fondante sulla scrittura privata contro di lui utilizzata.
Dagli atti processuali, la cui valutazione non e’ preclusa a questa Corte essendo prospettato un error in procedendo (trascritti oltre che riportati per ragioni di autosufficienza nel ricorso), emerge il dedotto vizio, non avendo con il ricorso introduttivo di primo grado il contribuente effettuato il disconoscimento di sottoscrizione (ma solo genericamente disconoscendo tutta la documentazione reperita dalla Guardia di finanza in assenza del ricorrente e quindi, a detta del contribuente, in violazione del principio del contraddittorio).
Il disconoscimento di cui innanzi, peraltro, non e’ avvenuto neanche successivamente alla costituzione in giudizio dell’A.E. ed in occasione del deposito di memorie (per l’udienza del 3 dicembre 2009) ma solo, tardivamente, in sede di udienza di trattazione. La detta tardivita’ implica che le sottoscrizioni per girate apposte sulle dette scritture private sono state correttamente date per riconosciute dalla CTP (che le ha valutate ai fini della decisione), in assenza di specifico e formale disconoscimento ex articoli 214, 215 e 216 c.p.c. (per la qualificazione in termini di scritture private degli assegni bancari si vedano, anche: Cass. sez. 1, 02/02/2006, n. 2332, Rv. 588144-01, e Cass. sez. 5, 31/03/2011, n. 7355, Rv. 617445-01)
A quanto detto circa l’assenza di disconoscimento deve aggiungersi, quale ulteriore ragione fondante l’accoglimento del ricorso, che, comunque, il ritenuto riconoscimento delle sottoscrizioni da parte del Giudice di primo grado (in assenza di procedimento di verificazione) non e’ stato fatto oggetto di motivo di impugnazione, come emerge dall’atto d’appello (per ragioni di autosufficienza riportato nel ricorso), oltre che dalla stessa sentenza oggetto di attuale impugnazione (che ne riproduce il contenuto).
3. Il motivo n. 2 e’ “complesso” (o “misto”).
Con esso si deduce, ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omessa o insufficiente motivazione su fatto controverso e decisivo, costituito dai rapporti commerciali in violazione della normativa fiscale intercorsi tra (OMISSIS) s.n.c. e (OMISSIS) s.r.l. e tra la prima societa’ e l’imprenditore (OMISSIS).
In relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si deduce altresi’ violazione di legge ed in particolare del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, comma 1, lettera c). Tale ultima violazione, in realta’ e’ sostanzialmente dedotta quale conseguenza del vizio di ultrapetizione dedotto con il motivo n. 1 e del vizio di motivazione di cui al medesimo motivo n. 2, restando pertanto assorbita dalle decisioni circa i detti vizi.
3.1. Il dedotto vizio motivazionale, per come prospettato, e’ fondato.
La statuizione di secondo grado, difatti, si e’ fondata non solo sulla non corretta mancata valutazione a fini probatori di assegni (in ragione della errata considerazione del loro disconoscimento) ma anche sull’assunto per il quale l’incompletezza, la falsita’ e l’inesattezza dedotte dall’Ufficio del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 39, comma 1, lettera c), non risulterebbero in modo certo e diretto dagli atti del giudizio. Cio’, come ha motivato contraddittoriamente ed in maniera illogica la CTR, in ragione della mancanza di un controllo incrociato a carico di (OMISSIS) s.n.c., invece effettuato, tanto che la stessa Commissione regionale, al punto successivo, ha evidenziato l’infruttuosita’ del controllo incrociato effettuato nei confronti del contribuente e di (OMISSIS) s.r.l.
Il Giudice di secondo grado ha altresi’ argomentato dalla mancata acquisizione delle fatture di acquisto dei capi di abbigliamento dalla contribuente ad opera di (OMISSIS) e dell’inesistenza, nelle registrazioni contabili del 2003 di (OMISSIS) s.r.l., di fatture emesse nei confronti del contribuente, senza confrontarsi, pero’, con la contestata operazione effettuata proprio in violazione della normativa fiscale oltre che con le dichiarazioni rese in sede di accertamento da (OMISSIS), peraltro anche contra se (per il valore probatorio del PVC, anche con riferimento alle dichiarazioni in esso raccolte dalle parti o da terzi, si veda anche Cass. sez. 5, 24/11/2017, n. 28060, Rv. 646225-02, e la successiva conforme Cass. sez. 5, 05/10/2018, n. 24461, Rv. 651211-01).
4. In conclusione i due motivi di ricorso devono essere accolti, con conseguente cassazione, nei limiti dei motivi accolti, della sentenza impugnata e rinvio alla Commissione tributaria regionale della Puglia, anche per la regolazione delle spese del presente giudizio (nel corso del quale, pero’, il contribuente intimato non si e’ difeso).

P.Q.M.

accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, nei limiti dei motivi7 accolti, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, la quale provvedera’ anche al regolamento delle spese di questo giudizio di legittimita’.

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