Corte di Cassazione, sezione tributaria civile, Ordinanza 12 dicembre 2019, n. 32558.
La massima estrapolata:
È riproporzionabile la domanda in corso di causa senza la necessità di nuovo procedimento. Qualora l’Amministrazione finanziaria in corso di causa si avveda che un’eccezione del contribuente afferente all’erroneo computo del credito d’imposta indicato nell’avviso impugnato sia da accogliere, non per questa ragione deve rinnovare l’intero procedimento amministrativo di accertamento, avendo la facoltà di ridurre la domanda originaria e tale mutamento, non equivalendo a un diverso e autonomo accertamento in via di rettifica da parte dell’Ufficio, è ammissibile anche se operato per la prima volta nel corso del giudizio di appello, con la conseguente incombenza, per il giudice, di valutare la pretesa tributaria residua.
Ordinanza 12 dicembre 2019, n. 32558
Data udienza 30 maggio 2019
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente
Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere
Dott. FRACANZANI Marcello Maria – rel. Consigliere
Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere
Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 9490/2013 R.G. proposto da:
(OMISSIS), con gli avv.ti (OMISSIS) ed (OMISSIS), con domicilio in (OMISSIS);
– ricorrente –
contro
Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed ivi domiciliata in via dei Portoghesi, n. 12;
– controricorrente – ricorrente incidentale –
della Commissione Tributaria Regionale per la Basilicata – Potenza n. 111/01/12, pronunciata il 9 luglio 2012 e depositata in data 11 ottobre 2012, non notificata.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30 maggio 2019 dal Consigliere Dott. Fracanzani Marcello Maria.
RILEVATO
Per l’anno d’imposta 2005 il contribuente veniva attinto da un accertamento sintetico del reddito fondato, per quanto interessa ai fini del decidere, su operazioni di compravendita effettuate mediante compensazione di quote azionarie non sostenute da documentazione idonea a dimostrare l’effettiva esistenza di posizioni creditorie preesistenti e la relativa compensazione delle poste; su nuove sottoscrizioni di azioni, non sostenute da alcuna documentazione che attestasse l’integrale pagamento dell’importo sottoscritto; sulla disponibilita’ di un autoveicolo di 20hp fiscali; sulle spese per il mantenimento e la gestione della casa di abitazione.
La procedura di accertamento con adesione non si perfezionava ed il contribuente interponeva ricorso alla CTP. Costituitasi in giudizio l’Amministrazione, difendeva la legittimita’ del suo operato e dichiarava di avere nelle more preso atto che per il periodo accertato l’automobile era stata venduta da tempo e di aver, quindi, rideterminato in autotutela (parziale) il reddito accertato nell’originario avviso.
Vistosi rigettato il ricorso il contribuente interponeva appello e la CTR, seppur teneva conto del provvedimento di autotutela dell’amministrazione finanziaria, accoglieva solo parzialmente il ricorso ritenendo provato solo per una quota pari a circa il 20% del valore nominale, il versamento delle azioni sottoscritte, ma anche riscontrando la totale assenza di spese per l’abitazione in ragione della coabitazione con il padre, che era intestatario di tutte le utenze. Per questo rimodulava al ribasso la rettifica del reddito e compensava le spese del grado.
Ricorre oggi per cassazione il contribuente, affidandosi a due motivi di ricorso, cui resiste l’Amministrazione finanziaria con controricorso ed interponendo anche ricorso incidentale.
CONSIDERATO
1. Con il primo motivo del ricorso principale si lamenta violazione dell’articolo 360 c.p.c., n. 4, del Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 46, nonche’ degli articoli 100 e 306 c.p.c.: error in procedendo e cessata materia del contendere. In particolare il contribuente sostiene che con l’esercizio del potere di autotutela – con cui ha preso atto che l’automobile era stata da tempo venduta e aveva rivisto a ribasso l’accertamento – l’Amministrazione finanziaria aveva rideterminato nella sua globalita’ la pretesa erariale con un provvedimento (quello in autotutela), che aveva annullato nella sua globalita’ e poi sostituito l’originario avviso di accertamento. Per questo i giudici del merito avrebbero dovuto dichiarare l’estinzione del giudizio, il cui oggetto era l’atto di accertamento annullato in autotutela, oramai non piu’ esistente.
Il motivo e’ infondato.
L’autotutela amministrativa parziale c.d. “a sgravio” e’ sempre ammessa, anche per la prima volta nel corso del processo d’appello, sostanziandosi in una rideterminazione al ribasso delle singole voci, o nell’eliminazione di una o piu’ voci dell’accertamento originario che per la parte non attinta continua ad esistere. Essa, invero, comporta solo una riduzione della materia del contendere che si traduce nel dovere del giudice di pronunciare sulle residue questioni in contestazione, cosi’ come riportate nell’originario avviso che per la parte non attinta dall’autotutela, continua a vivere.
L’autotutela, infatti, e’ un istituto di economia procedimentale e processuale che non altera il contraddittorio, ne’ pregiudica il diritto di difesa del contribuente, concretandosi in una parziale rinuncia dell’Ufficio alla pretesa tributaria, o in una sua riduzione.
Diverso e’ il caso in cui nel corso del processo emergano nuovi elementi impositivi che portino ad un incremento della pretesa fiscale: essi dovranno essere ritualmente contestati e consacrati in un nuovo avviso di accertamento, da portare a notifica al contribuente nei termini di legge.
D’altra parte, questa Corte ha gia’ chiarito che “qualora l’Amministrazione finanziaria si avveda in corso di causa che e’ corretta e da accogliere una eccezione del contribuente relativa all’erroneo computo del credito d’imposta indicato nell’avviso impugnato, non per questo deve rinnovare l’intero procedimento amministrativo di accertamento, avendo il potere – dovere di ridurre la domanda originaria: tale riduzione della domanda, non equivalendo a diverso e autonomo accertamento in via di rettifica da parte dell’Amministrazione, e’ ammissibile anche se operata per la prima volta in grado d’appello, con conseguente dovere del giudice di valutare la pretesa fiscale residua” (Cass. 21.06.2017 n. 15413; 18.07.2003 n. 11265).
2. Con il secondo motivo del ricorso principale si rileva in via subordinata la violazione dell’articolo 360 c.p.c., comma 5, per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio. In sostanza la CTR avrebbe omesso di esaminare la natura dell’autotutela.
Il motivo e’ inammissibile.
Questa Corte, con un orientamento consolidato cui si intende dare ancora continuita’, ha ribadito che la prescrizione contenuta nell’articolo 366 c.p.c., comma 1, n. 3, secondo la quale il ricorso per cassazione deve contenere, a pena d’inammissibilita’, la esposizione sommaria dei fatti di causa, non puo’ ritenersi osservata quando il ricorrente non svolga alcuna narrativa della vicenda processuale, ne’ accenni all’oggetto della pretesa, rendendo particolarmente ardua la individuazione della materia del contendere. Tale modus operandi contravviene allo scopo della disposizione, che mira ad agevolare la comprensione dell’oggetto della pretesa e del tenore della sentenza impugnata, da evincersi unitamente ai motivi di censura (Cass. 8 maggio 2012 n. 6909, Cass., sez. un., 11 aprile 2012, n, 5698, Cass. 29 agosto 2011, n. 17646, specie in motivazione, Cass. 16 marzo 2011, n. 6279, Cass., sez. un., 17 luglio 2009 n. 16628, Cass. 22 settembre 2009, n. 20393).
E’ onere del ricorrente operare una sintesi funzionale alla piena comprensione e valutazione delle censure mosse alla sentenza impugnata in base alla sola lettura del ricorso.
La Corte, da parte sua, deve poter verificare che quanto il ricorrente afferma trovi effettivo riscontro negli atti, ma non e’ tenuta a cercarli, a stabilire essa stessa se ed in quale parte rilevino, a leggerli nella loro interezza per poter comprendere, valutare e decidere. Gravare la Corte di tale compito – vale dire dell’onere di riscrivere (o di leggere) il ricorso in modo che sia conforme al modello di cui all’articolo 366 c.p.c. – rischierebbe di comprometterne a terzieta’, che costituisce carattere ineliminabile di ciascun giudice ai sensi dell’articolo 111 Cost..
Ebbene, nel ricorso principale non e’ riportata l’esposizione dei fatti rilevanti in funzione della comprensione del motivo stesso, ne’ sono stati riportati i passi degli atti precedenti cui e’ collegata la censura. Soprattutto, dal corpo della censura e dalla sua esplicazione non emerge la prova che la domanda sia stata posta al giudice di secondo grado e che questi non si sia pronunciato su di un capo di domanda effettivamente posto.
Non di meno va rilevato che l’operato della CTR e’ immune e da vizi e censure, avendo la pronunciato in conformita’ ai principi espressi da questa stessa Corte in materia di autotutela parziale, cosi’ come poco innanzi richiamati.
In definitiva il ricorso principale merita il rigetto.
3. Si puo’ passare all’esame del ricorso incidentale e dei relativi motivi.
4. Con l’unico motivo del ricorso incidentale si lamenta omessa ovvero contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5. Violazione e falsa applicazione Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, commi 4 e 5. La censura si appunta sulle due voci su cui la CTR ha ritenuto di ridurre l’atto impositivo: a) per il versamento parziale delle partecipazioni societarie sottoscritte; b) per le spese di casa, ritenute sostenute integralmente dal padre. Nella sostanza si lamenta che la CTR abbia dato per provato che le azioni sottoscritte siano state pagate solo in parte, fidandosi delle ricevute di versamento del contribuente ed in assenza di prova contraria degli Uffici.
Il motivo e’ fondato.
Questa Corte con un orientamento cui si intende dare continuita’ ha chiarito che “ai sensi dell’articolo 38 citato, l’amministrazione puo’ legittimamente procedere con metodo sintetico alla rettifica della dichiarazione dei redditi, quando da elementi estranei alla configurazione reddituale prospettata dal contribuente (es. autovetture, possidenze immobiliari, incrementi patrimoniali, etc.) si possa fondatamente presumere che ulteriori redditi concorrano a formare l’imponibile complessivo; in tal caso, incombe al contribuente l’onere di dedurre e provare che i redditi effettivi frutto della sua attivita’ sono sufficienti a giustificare il suo tenore di vita, ovvero che egli possiede altre fonti di reddito non tassabili, o separatamente tassate…. Il giudice tributario, una volta accertata l’effettivita’ fattuale degli specifici “elementi indicatori di capacita’ contributiva” esposti dall’ufficio deve pero’ valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale dei beni indicati dalla norma.” (Cass. 31.03.2011 n. 7408; n. 10385/2009; n. 16284/ 2007).
Inoltre, ha reiteratamente affermato che “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 38, comma 4, consente all’ufficio finanziario di determinare sinteticamente un imponibile maggiore di quello ricavabile dalla valutazione analitica, in presenza di elementi e circostanze di fatto certi, che presuppongano la disponibilita’ di un corrispondente reddito, ma altresi’ al contribuente di provare il contrario, dimostrando anche le spese a vario titolo sostenute per il loro mantenimento, bensi’ che la M. e’ un soggetto passivo di imposta diverso’ dal C. che aveva la disponibilita’ dei beni – indice, si’ che e’ irrilevante che ella abbia sostenuto le spese per la conservazione dei medesimi e che, anche in relazione agli indici ISTAT non era emerso alcunche’ che potesse modificare la quantificazione dei redditi a cui e’ pervenuto il primo giudice, si’ che era onere del ricorrente, ai fini della decisivita’ e rilevanza della censura concernente l’illegittimo accertamento dell’Ufficio tributario, e quindi del giudice di merito, in violazione del Decreto Ministeriale del 1992, articolo 5, comma 2, reiterare in questa sede la difformita’ del calcolo derivante dall’applicazione degli importi stabiliti dalla tabella allegata a detto Decreto Ministeriale da quella derivante dalla variazione, in riduzione, dell’indice ISTAT per gli anni di imposta accertati anteriormente al 1992” (Cass.29.09.2006 n. 21224; n. 10603/2002).
Era, dunque, onere del ricorrente fornire la prova della non integrale liberazione delle azioni, che poteva facilmente assolvere anche attraverso i libri sociali, nei quali deve essere attestata l’esistenza di tali azioni, trattandosi di atti pregiudizievoli per la societa’. Sicche’, in difetto della prova di tale annotazione, i titoli azionari debbono ritenersi integralmente liberati e le quote completamente versate, assumendo rilievo come indice di capacita’ contributiva.
E, cosi’, quanto al profilo della coabitazione, la intestazione delle diverse utenze (bollette luce, gas, acqua, telefono) in capo ad un solo soggetto diverso dal contribuente, non e’ indicativa del mantenimento degli altri coabitanti che, in mancanza di prova contraria da parte del contribuente, restano attratti alla presunzione di concorso pro quota alle spese globali come individuate dall’Ufficio.
Sennonche’, la CTR, disattendendo tali principi, ha ritenuto sussistente la presunzione del pagamento parziale delle azioni a favore del contribuente e cosi’ anche la presunzione del pagamento integrale delle spese di mantenimento della casa di abitazione da parte dell’intestatario delle utenze, senza alcun concorso del contribuente.
In definitiva il ricorso incidentale e’ fondato, onde la sentenza deve essere cassata sotto il profilo censurato dall’amministrazione finanziaria e la causa deve essere rimessa alla CTR competente in diversa composizione.
P.Q.M.
La Corte, rigetta il ricorso principale, accoglie il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata e rinvia il giudizio alla CTR per la Basilicata – Potenza in diversa composizione, cui demanda anche la regolazione delle spese del presente grado.
Ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1-quater, la Corte da’ atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.
In caso di diffusione omettere le generalità e gli altri dati identificativi dei soggetti interessati nei termini indicati.
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