Suprema Corte di Cassazione
sezione tributaria
sentenza 4 dicembre 2013, n. 27213
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 108/32/2006 del 21/06/2006, depositata in data 12/01/2007, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, Sez. 32, accoglieva, con compensazione delle spese di lite, l’appello proposto, in data 6/10/2005, dall’Agenzia delle Entrate Ufficio Milano 1, avverso la decisione n. 105/25/2004 della Commissione Tributaria Provinciale di Milano, che aveva accolto i ricorsi, riuniti, di P. M. C. contro il silenzio-rifiuto formatosi sulle istanze di rimborso dell’IRAP versata per gli anni di imposta 1999,2000 e 2001.
La Commissione Tributaria Regionale accoglieva il gravame dell’Agenzia delle Entrate, in quanto, ritenuto, preliminarmente, ammissibile l’appello, a fronte della specificità delle censure sollevate alla decisione impugnata, e pur non condividendo l’assunto dell’Agenzia appellante, secondo il quale “l’organizzazione – autonoma – dovrebbe riscontrarsi automaticamente ogniqualvolta si fosse in presenza di una attività svolta in maniera abituale, stabile ed autonoma”, riteneva non provata, dalla contribuente, istante per il rimborso dell’IRAP indebitamente versata, l’inesistenza di un’attività professionale autonoma, organizzata, non emergendo, dai dati acquisiti, “soprattutto per il livello dei compensi”, una attività professionale “sostanzialmente semplificata, esercitata in forma individuale, priva di organizzazione e di significativi supporti strutturali”. I giudici tributari, in particolare, evidenziavano che, a fronte di un’attività professionale “svolta senza l’ausilio di dipendenti stabili” e di relativi costi, ad eccezione dell’anno 1999 (“per la somma di £ 1.100.000”), “priva di spese per prestazioni di collaborazioni coordinate e continuative…svolta negli stesi locali della propria abitazione (al 50% destinati all’attività professionale)”, emergeva “un livello reddituale di notevole rilievo (compensi per £ 353.834.000 per l’anno 1999; £ 523.177.000 per il 2000; £ 229.139,000 per i primi due mesi dell’anno 2001), accompagnato da un livello, ugualmente notevole di spese (£ 48.308.000 per il 1999; £ 51.107.000 per il 2000; £ 26.846.000 per i primi due mesi del 2001), tra l’altro con vari spostamenti e viaggi anche all’estero (con treno, aereo e soggiorni alberghieri)”.
Avverso tale sentenza ha promosso ricorso per cassazione la contribuente, deducendo due motivi, per insufficiente e contraddittoria motivazione in ordine ad un fatto controverso e decisivo, ai sensi dell’art. 360 n. 5 c.p.c. (Motivo 1, per avere i giudici tributari, pur avendo la contribuente dimostrato l’effettuazione dell’attività senza l’ausilio di lavoro altrui, in locali condotti in locazione, sino al novembre 2000, e, successivamente, all’interno della stessa abitazione, con utilizzo di pochi beni strumentali, ritenuto sussistente il requisito dell’autonoma organizzazione, costituente il presupposto impositivo del tributo, sulla base di poche, generiche e contraddittorie asserzioni, essenzialmente in considerazioni della sussistenza di compensi e di spese definitivi notevoli, ma correlate anzi proprio all’esercizio in forma individuale dell’attività professionale), e per violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto, ai sensi dell’art.360 n. 3 c.p.c. (Motivo 2, in relazione all’art.2 d.lgs. 446/1997, avendo i giudici tributari negato il diritto della contribuente al rimborso dell’imposta versata, indipendentemente dal fatto che la contribuente non si fosse avvalsa dell’ausilio del lavoro altrui e avesse esercitato l’attività negli stessi locali, anche, adibiti ad abitazione, essenzialmente solo in considerazione dell’entità del reddito personale di lavoro autonomo prodotto e delle spese sostenute per l’esercizio dell’attività).
Ha resistito l’Agenzia delle Entrate con controricorso.
Motivi della decisione
Il primo motivo, implicante vizio di insufficiente e/o contraddittoria motivazione, è fondato, con assorbimento del secondo.
In generale, va ribadito il principio che è soggetto passivo dell’IRAP colui che si avvalga, nell’esercizio dell’attività di lavoro autonomo, di una struttura organizzata in un complesso di fattori che,per numero, importanza e valore economico,sono suscettibili di creare un valore aggiunto rispetto alla mera attività intellettuale supportata dagli strumenti indispensabili e di corredo al suo know-how, potendosi escludere il presupposto di imposta quando il risultato economico trovi ragione esclusivamente nella autoorganizzazione del professionista o, comunque, quando l’organizzazione da lui predisposta abbia un’ incidenza marginale e non richieda necessità di coordinamento. Nel giudizio instaurato per il rimborso dell’imposta, che si assume indebitamente pagata, grava sul contribuente l’onere dimostrativo del fatto costitutivo della sua pretesa, e cioè dalla mancanza del presupposto alla base del prelievo fiscale, spettando al giudice del merito ricercare gli opposti dati di riscontro (del presupposto impositivo) attraverso l’esame della dichiarazione del contribuente, in particolare, soffermandosi sul dettaglio riportato nelle pertinenti sezioni del quadro RE (riguardante la determinazione del reddito di lavoro autonomo ai fini Irpef), che specifica la composizione dei costi. Si tratta – come già da questa Corte affermato (v. Cass. n. 13810/2007; Cass.30753/2011) dì una regola empirica che facilita l’onere probatorio in un processo caratterizzato da limitazioni istruttorie, quale quello tributario, sostanzialmente incentrato su produzioni documentali.
In definitiva, il requisito dell’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità, se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente, che eserciti un’attività di lavoro autonomo: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti le quantità che, secondo l'”id quod plerumque accidie”, costituiscono nell’attualità il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività anche in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui.
Nella specie, la motivazione della sentenza risulta, ad un tempo, insufficiente e contraddittoria, avendo i giudici tributari, pur accertata l’assenza, nello svolgimento dell’attività da parte del professionista, dell’ausilio di dipendenti o di collaboratori (salvo che per l’anno 1999, per l’importo di £ 1.100.000, dato, peraltro, questo, frutto, secondo la ricorrente, di un mero errore materiale), attribuito rilievo decisivo ai compensi percepiti dall’avvocato negli anni d’imposta ed alle spese dalla medesima contribuente sostenute, non per l’acquisto beni strumentali (così descritti dalla ricorrente, nel presente ricorso: “un autovettura, mobili, arredi ed attrezzature necessarie per l’espletamento dell’attività professionale”), ma essenzialmente per “spostamenti ei viaggi, anche al l’estero”,elementi questi inidonei ad individuare il presupposto impositivo, ai fini IRAP, dell’autonoma organizzazione, quale sopra descritta, potendo essi anche ricollegarsi all’esercizio dell’attività professionale senza alcuna effettiva organizzazione di capitali e lavoro altrui.
Accolto il ricorso, la sentenza impugnata va cassata con rinvio, anche per le spese del presente giudizio di legittimità, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, con rinvio, anche per le spese del presente giudizio di legittimità, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia.
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