Contenzioso tributario e cancellazione della società di capitali

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Corte di Cassazione, civile, Sentenza|4 gennaio 2022| n. 2.

Contenzioso tributario e cancellazione della società di capitali.

In tema di contenzioso tributario, a seguito di cancellazione della società di capitali dal registro delle imprese, alla definitiva estinzione dell’ente consegue la successione degli ex soci nei rapporti debitori già facenti capo alla società cancellata, ma non definiti all’esito della liquidazione, e ciò indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione; ne consegue l’interesse dell’Agenzia delle entrate a procurarsi un titolo nei confronti di quest’ultimi, potendovi essere la possibilità di sopravvenienze attive o di beni e diritti non contemplati nel bilancio. (Fattispecie in tema di ricavi occultati, non rilevabili documentalmente, ritenuti dalla S.C. presuntivamente distribuiti a favore dei soci).

Sentenza|4 gennaio 2022| n. 2. Contenzioso tributario e cancellazione della società di capitali

Data udienza 15 ottobre 2021

Integrale

Tag/parola chiave: Imposte sui redditi – Irpef – Accertamento – Maggiore imposta – Società a ristretta base sociale – Legittimazione degli ex soci destinati a succedere nei rapporti debitori – Giudizio per pregiudizialità – Cancellazione della società ex artt. 2945 cc e 36 dpr 600/1973

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso iscritto al n. 758/2015 R.G., proposto da:
(OMISSIS), rappresentato e difeso dall’avv.to (OMISSIS) e dall’avv.to (OMISSIS), elettivamente domiciliato in (OMISSIS), giusta procura in margine al ricorso, domiciliato in roma, presso la Cancelleria della Corte di Cassazione;
– ricorrente –
contro
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis;
– controricorrente –
nonche’ sul ricorso iscritto al n. RG 17384/2015 R.G., proposto da:
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS);
– intimato –
– N. RG. 758/2015: Avverso la sentenza n. 4415/28/14 della Commissione tributaria Regionale della Campania (di seguito, CTR), depositata in data 07/05/2014 e non notificata;
– N. RG. 17384/2015: Avverso la sentenza n. 37/01/15 della Commissione tributaria Regionale dell’Umbria (di seguito, CTR), depositata in data 13/01/2015 e non notificata;
udita la relazione svolta dal Consigliere Dott.ssa D’Angiolella Rosita nella camera di consiglio del 15 ottobre 2021;
viste le conclusioni del sostituto procuratore generale, Dott. Basile Tommaso, Decreto Legge 28 ottobre 2020, n. 137, ex articolo 23, comma 8 bis, con. conv. con mod. in L. 18 dicembre 2020, n. 176, di rigetto del ricorso recante il n. RG. 758/15 e di accoglimento del ricorso recante il n. RG 17384/15.

Contenzioso tributario e cancellazione della società di capitali

FATTI DI CAUSA

1. Con il ricorso iscritto al numero di ruolo generale 758/2015, (OMISSIS) impugna, con sette motivi, la sentenza della CTR della Campania n. 4415/28/14 con la quale – pronunciando in sede di appello in controversia concernente l’impugnazione di avviso di accertamento relativo a maggiore Irpef, per redditi di capitale non dichiarati dovuti dal contribuente per l’anno d’imposta 2007, socio della societa’ a ristretta base sociale ” (OMISSIS) s.r.l.” – veniva accolto l’appello dell’Agenzia dell’entrate, riformandosi integralmente la decisione di primo grado. Con tale sentenza, la CTR della Campania, in via preliminare, ha affermato che non ricorrevano i presupposti per la sospensione necessaria del giudizio instaurato da (OMISSIS) in quanto non vi e’ era prova agli atti dell’appello dell’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della CTP di Perugia riguardante l’avviso di accertamento, per il maggior reddito di capitale, emesso nei confronti della societa’ (OMISSIS) s.r.l., per l’anno 2007 nonche’ che, in ogni caso, la sentenza della CTP di Perugia, riguardante l’accertamento nei confronti della societa’, “ove anche passata in giudicato” (v. sentenza pag. 2, primo cpv.), si era limitata a statuire sulla nullita’ dell’avviso di accertamento nei confronti di societa’ ormai estinta, ma senza riguardare “la sussistenza o meno della contestata evasione del soggetto estinto”. Nel merito, nella premessa che nei confronti del socio il fisco vantava un credito diretto e personale per il reddito di capitale percepito e non dichiarato, sulla base di un accertamento in fatto esplicitato a pagina 2 della sentenza, ha ritenuto fondata la contestazione erariale dei maggiori ricavi non dichiarati dal socio.

 

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1.2. L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.
2. Con il ricorso iscritto al numero di ruolo generale 17384/2015, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della CTR dell’Umbria, n. 37/01/15, con la quale era stato rigettato l’appello dell’Ufficio avverso la sentenza della CTP di Perugia che, in accoglimento del ricorso proposto da (OMISSIS), liquidatore e socio della societa’ ” (OMISSIS) s.r.l.” e da (OMISSIS), socio della ” (OMISSIS) s.r.l.”, aveva dichiarato la nullita’ dell’accertamento fiscale emesso nei confronti della societa’ presso i ricorrenti dopo che questa era stata cancellata dal registro delle imprese. Con tale sentenza, la CTR dell’Umbria ha ritenuto di dichiarare la nullita’ dell’avviso di accertamento notificato agli ex soci di societa’ cancellata, ritenendo l’improcedibilita’ del ricorso, ex articolo 2945 c.c., per difetto, ab origine, di legittimazione attiva, non potendo il processo tributario proseguire ne’ nei confronti della persona giuridica, non piu’ esistente, ne’ nei confronti dell’ex liquidatore e dell’ex socio amministratore; inoltre, pur affermando la legittimazione attiva degli ex soci Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, ex articolo 36, comma 3, ha ritenuto di escludere il loro subentro nei rapporti della societa’ cancellata, trattandosi di obbligazione propria ex lege, di natura civilistica e non tributaria, da azionarsi direttamente nei confronti dei soci al verificarsi delle condizioni previste dalla norma in parola.
2.1. Nel giudizio in cassazione instaurato dall’Agenzia delle entrate, (OMISSIS) e’ rimasto intimato. Risulta dagli atti che l’ex socio (OMISSIS) ha impugnato autonomamente l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti per i redditi di partecipazione e che a seguito dell’impugnazione della sentenza della CTP n. 501/38/13, la CTR della Campania ha sospeso il processo in attesa del (presente) giudizio riguardante la societa’ estinta.

 

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RAGIONI DELLA DECISIONE

1. In ossequio al precetto costituzionale della ragionevole durata del processo, va disposta la riunione, ai sensi dell’articolo 274 c.p.c., dei procedimenti in epigrafe trattandosi di procedimenti relativi a cause connesse (cfr., Sez. U., 13/09/2005, n. 18125).
1.1. Il ricorso recante il numero di ruolo generale 17384/2015-ritualmente notificato con PEC al difensore di entrambi gli ex soci superstiti – e’ logicamente e giuridicamente pregiudiziale, considerato che la questione posta col ricorso erariale, che riguarda l’accertamento del reddito della societa’ estinta a ristretta base, si riflette, per connessione, sulla questione agitata con l’altro ricorso riguardante la posizione processuale e sostanziale del socio beneficiario di utili occulti.
1.2. Giova premettere, in fatto, che l’Agenzia delle entrate ha emesso nei confronti della societa’ (OMISSIS) s.r.l., per l’anno 2007, avviso di accertamento (n. T3N031302093/2012) per il maggior reddito di capitale, notificato nelle mani degli ex soci, (OMISSIS) e (OMISSIS), in data 23 e 24 agosto 2014, in quanto la societa’ era stata cancellata dal registro delle imprese in data 31/12/2009, al termine della procedura di liquidazione volontaria. Tale avviso di accertamento, a seguito dell’impugnazione dell’avviso di accertamento da parte degli ex soci, ha dato luogo ad autonomo giudizio che ha visto i ricorrenti vittoriosi sia in primo grado (sentenza della CTP di Perugia n. 87/01/2013) che in secondo grado (sentenza della CTR dell’Umbria n. 37/01/2015).
2. Con il ricorso numero di ruolo generale 17384/2015, l’Amministrazione erariale propone un unico motivo di ricorso, col quale denuncia la violazione e falsa applicazione dell’articolo 2945 c.c., del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articolo 36, comma 3, del del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 1, per aver la sentenza impugnata escluso che la cancellazione della societa’ dal registro delle imprese, pur provocando l’estinzione dell’ente debitore, determini, al tempo stesso, la spartizione dei debiti insoddisfatti tra gli ex soci, determinandosi un fenomeno di tipo successorio, in virtu’ del quale le obbligazioni si trasferiscono ai soci i quali ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente a seconda che, pendente societate, essi fossero o meno limitatamente ai responsabili.

 

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2.1. Il ricorso e’ fondato e va accolto.
2.2. Secondo un orientamento di questa Sezione (Cass., sez. 5, 23/11/2016, n. 23916; Cass., sez. 5, 26/06/2015, n. 13259; Cass., sez. 5, 31/01/2017, n. 2444), a seguito di societa’ cancellazione della societa’ dal registro delle imprese consegue: a) la definitiva estinzione dell’ente; b) l’insorgenza di una comunione fra i soci in ordine ai beni residuati dalla liquidazione qualora non fosse stato ripartito l’intero attivo nella fase liquidatoria; c) la successione, in termini giuridici, per l’operare di un meccanismo di tipo “derivativo-successorio” ex articolo 110 c.p.c., degli ex soci nei debiti della societa’, nei limiti ed alle condizioni previste dalla legge, ossia dall’articolo 2495 c.c. (v. Sez. 6, 28/09/2016, n. 19142; Cass., Sez. 5, 26/06/2015, n. 13259; Cass., Sez. 5, 31/01/2017, n. 2444).
2.3. Altro orientamento di questa Sezione, facendo capo alle sentenze delle Sezioni Unite del 12/03/2013, nn. 6070 e 6072 che individuano sempre nei soci coloro che sono destinati a succedere nei rapporti debitori gia’ facenti capo alla societa’ cancellata, ma non definiti all’esito della liquidazione, perviene a diverse conclusioni, secondo le quali gli ex soci della societa’ estinta sono successori indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto, o no, di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione (cfr., Cass., Sez. 5, 7/04/2017, n. 9094; Cass., Sez. 5, 16/06/2017, n. 15035; cass., Sez. 5, 21/01/2018 n. 1713).
2.4. In particolare, con la sentenza n. 9094 del 2017, questa Sezione ha affermato che: “La possibilita’ di sopravvenienze attive o anche semplicemente la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio non consentono, dunque, di escludere l’interesse dell’Agenzia a procurarsi un titolo nei confronti dei soci, in considerazione della natura dinamica dell’interesse ad agire, che rifugge da considerazioni statiche allo stato degli atti”.
2.5. Secondo tali principi, dunque, e’ sempre ammissibile il ricorso nei confronti dei soci che sono destinati a succedere nei rapporti debitori gia’ facenti capo alla societa’ cance’llata, ma non definiti all’esito della liquidazione, indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione.
2.6. Che i soci abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione, non e’ dirimente neanche ai fini dell’esclusione dell’interesse ad agire del fisco creditore, potendovi essere la possibilita’ di sopravvenienze attive, o anche semplicemente la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio, per i quali sorge l’interesse dell’Agenzia a procurarsi un titolo nei confronti dei soci (v. Sez. 5, n. 9094 del 2017; id. Sez. 6-5, 05/06/2018, n. 14446 e Sez. 5, 16/01/2019, n. 897).

 

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2.7. Le Sezioni Unite, con la sentenza del 15/01/2021 n. 619, nel condividere la “svolta” di cui alla sentenza n. 9094 del 2017, ha ribadito, con un obiter – svincolato dalla ratio decidendi riguardante il regolamento di giurisdizione – la legittimita’ della pretesa azionata dall’ufficio fiscale nei confronti dell’ex socio della societa’ cancellata, rimarcando “l’interesse dell’Agenzia a procurarsi un titolo nei confronti dei soci, in considerazione della natura dinamica dell’interesse ad agire che rifugge da considerazioni statiche allo stato degli atti”.
2.8. Tanto premesso, sulla questione agitata in ricorso della legittimazione degli ex soci destinati a succedere nei rapporti debitori gia’ facenti capo alla societa’ cancellata, la questione della limitazione della responsabilita’ dei soci alle sole somme riscosse in sede di liquidazione, non risulta dirimente nel caso di specie in cui si verte di ricavi occultati e, dunque, non rilevabili documentalmente, ma che, in ragione della ristrettezza della base societaria, si presumono distribuiti a favore dei soci “essendo palese che l’assenza di evidenza contabile di utili non rendeva necessarie particolari rilevazioni ai fini della legittimazione dei soci, ne’ ai fini dei requisiti di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 36” (cosi’, Cass. Sez. 5, 17/12/2020, n. 28955; conf., Sez. 5, 20/06/2019 n. 16546 (in motivazione § 3.8) e Sez. 5, 14/12/2020 n. 27791 (in motivazione § 5.2)).

 

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2.9. La decisione impugnata non ha fatto buon governo di tali principi con conseguente accoglimento del ricorso erariale.
3. L’accoglimento del ricorso dell’Agenzia delle entrate si riflette inevitabilemente sul ricorso proposto dal socio (OMISSIS) (RG. 758/15) per il proprio reddito conseguenziale (Irpef), che resta sub iudice come sub iudice – a seguito dell’accoglimento del ricorso n. 17384/15 – e’ quello della societa’ estinta (Ires).
3.1 (OMISSIS) era socio, per una quota pari al 50%, del capitale sociale della societa’ (OMISSIS) s.r.l. e proprio su tale elemento di fatto – determinante un vincolo di solidarieta’ e di reciproco controllo dei soci nella gestione sociale – i giudici di appello della Campania, con la sentenza n. 4415/28/14, hanno ritenuto operante la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili e, quindi, del maggior reddito a carico del socio, cosi’ confermando l’avviso di accertamento (n. (OMISSIS)) emesso nei confronti di (OMISSIS) (giudizio n. 758/2015).
3.2. Con il primo motivo di ricorso (OMISSIS) censura la sentenza impugnata, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver tenuto conto del rapporto di pregiudizialita’ logica e giuridica tra il giudizio instaurato avverso l’avviso di accertamento emesso nei confronti della societa’ (OMISSIS) s.r.l. e quello instaurato da esso ricorrente, in qualita’ di socio della ” (OMISSIS) s.r.l.”, avverso l’avviso di accertamento per i redditi di partecipazione occulti, e, quindi, per non aver sospeso il giudizio riguardante il socio in attesa della definizione della lite pregiudiziale riguardante la societa’.
3.3. E’ principio consolidato che “in tema di sospensione del giudizio per pregiudizialita’ necessaria, salvo i casi in cui essa sia imposta da una disposizione normativa specifica che richieda di attendere la pronuncia con efficacia di giudicato sulla causa pregiudicante, quando fra due giudizi esista un rapporto di pregiudizialita’ e quello pregiudicante sia stato definito con sentenza non passata in giudicato, la sospensione del giudizio pregiudicato non puo’ ritenersi obbligatoria ai sensi dell’articolo 295 c.p.c. (e, se disposta, puo’ essere proposta subito istanza di prosecuzione ex articolo 297 c.p.c.), ma puo’ essere adottata in via facoltativa, ai sensi dell’articolo 337 c.p.c., comma 2, applicandosi, nel caso del sopravvenuto verificarsi di un conflitto tra giudicati, il disposto dell’articolo 336 c.p.c., comma 2” (cosi’, Sez. U, 29/07/2021, n. 2763; conf. Sez. U, Sentenza 19/06/2012, n. 10027; nel contenzioso tributario vedi: Sez. 5, Sentenza 17/07/2014, n. 16329; Sez. 6 – 5, 05/09/2016, n. 17613; Sez. 6 – 5, 06/10/2017, n. 23480).
3.4. Tuttavia, in considerazione della connessione tra i due giudizi all’esame, la questione posta col primo motivo e’, si’, fondata, avendo la CTR trascurato di applicare i superiori principi appena esposti, ma rimane una questione per cosi’ dire “endoprocedimentale”, non ponendo concretamente una questione di sospensione, stante gli esiti determinati dalla riunione dei due giudizi.
3.5. La restante parte dei o’ motivi di ricorso proposti dal contribuente risultano inammissibili censurandosi con essi questioni estranee alla fattispecie concreta, ove si discute del reddito personale da partecipazione agli utili ritratti dalla societa’ poi cancellata e occultamente distribuiti, e non di legittimazione e di conseguente responsabilita’ degli ex soci di societa’ estinta.
3.6. Ed infatti, con il secondo mezzo deduce, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del “principio dell’estensione della nullita’ dell’atto presupposto agli atti derivati” (articolo 159 c.p.c.) nonche’ la violazione del Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articoli 10, 11, 27, stante la nullita’ dell’atto impositivo rivolto a societa’ estinta, la violazione della legge processuale, e segnatamente dell’articolo 295 c.p.c., riguardante la sospensione del processo. Col terzo, denuncia l’erroneita’ della sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto la mancanza di qualsiasi interferenza della sentenza della CTP di Perugia sulla pretesa azionata nei confronti del socio, anche per violazione dell’articolo 2909 c.c., nonche’ per avere ritenuto la mancanza di contestazione dei maggiori ricavi, avendo il contribuente “sempre” contestato la percezione di redditi occulti. Col quarto motivo di ricorso, denuncia la violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articolo 36, per aver la CTR considerato il determinarsi di un fenomeno successorio, nei debiti tributari, a seguito di estinzione della societa’, e non aver considerato, invece, la diversa responsabilita’ del liquidatore scaturente dalla disposizione in parola. Col quinto motivo di ricorso, denuncia la violazione e falsa applicazione dell’articolo 10 dello Statuto del contribuente, nella parte in cui pur riconoscendo l’essenzialita’ dell’attivazione del contraddittorio nella fase endoprocedimentale, ha poi escluso la sua necessita’ nel caso di societa’ estinta. Col sesto motivo di ricorso, deduce, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa ed insufficiente motivazione circa il punto decisivo della controversia, non contestato, riguardante il fatto che “l’articolo 36 prevede che i soci rispondono limitatamente alle somme incassate nei due anni precedenti la liquidazione e che il liquidatore risponda delle somme che avrebbero trovato capienza nell’attivo di liquidazione”. Con l’ultimo motivo di ricorso, si deduce la violazione delle regole di riparto dell’onere probatorio, per non aver i secondi giudici considerato che l’Ufficio non ha in alcun modo provato la responsabilita’ del socio nella distribuzione dell’attivo, in mancanza di prova del passaggio di ricchezza dalla societa’ al socio.
3.7. Tutte tali questioni risultano palesemente decentrate rispetto all’oggetto della controversia ed alla ratio decidendi della decisione impugnata, avendo l’Ufficio azionato legittimamente l’autonoma pretesa tributaria nei confronti del socio, correlata ad un maggior reddito di partecipazione conseguito dai soci, non avendo dato esiti l’accertamento emesso nei confronti della societa’ per effetto della sua cancellazione dal registro delle imprese. L’accertamento nei confronti del socio e’ indipendente da quello svolto nei confronti della societa’, costituendo quest’ultimo unicamente il presupposto di fatto, ma non condizione dell’accertamento nei confronti del socio stesso. Il socio, nel procedimento che lo riguarda, puo’, infatti, confutare non solo l’avvenuta distribuzione degli utili in “nero”, ma finanche la stessa ricorrenza della loro formazione in capo alla societa’ (cfr., ex multis, Cass., 19/12/2019, n. 33976; Cass., 11/08/2020, n. 16913).
3.9. Peraltro, la CTR ha basato l’accertamento dei redditi di partecipazione del socio su specifico e motivato esame delle emergenze processuali valutate secondo una corretta ricostruzione logico-giuridica, anche in un punto di onere della prova, traendone il convincimento, motivato, della distribuzione “a nero” dei ricavi in favore dei soci.
3.9. Ed invero, nel caso di societa’ di capitali a ristretta base azionaria, ove siano accertati utili non contabilizzati, costituisce ius receptum (da Sez. 5, 18/10/2017, n. 24534, a Sez. 5, 11/08/2020, n. 16913, Sez. 5, 24/06/2021, n. 18200) che opera la presunzione di attribuzione “pro quota” ai soci degli utili stessi, salva la prova contraria, gravante sul contribuente, che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti.
3.10. E’ stato chiarito che il ricorso a tale presunzione, non viola il cd. divieto di doppia presunzione, poiche’ il fatto noto non e’ costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della societa’ ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarieta’ e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso, normalmente caratterizza la gestione sociale, con la conseguenza che, una volta ritenuta operante detta presunzione, spetta poi al contribuente fornire la prova contraria (ex pluribus, cfr. Cass. Sez. 5, 29/07/2016, n. 15824; Sez. 5, 20/12/2018, n. 32959; id. Cass., 24/01/2019, n. 1947).
4. Conclusivamente, riuniti i ricorsi di cui in epigrafe, essi vanno accolti nei limiti innanzi esposti, con cassazione delle sentenze impugnate in relazione ai motivi accolti.
4.1. Stante le ragioni economia processuale che hanno determinato la riunione dei giudizi ex articolo 274 c.p.c., va disposto il rinvio, a norma dell’articolo 383 c.p.c., comma 1, alla CTR dell’Umbria, in diversa composizione (sul rinvio cd. proprio o prosecutorio, che contiene una statuizione di competenza funzionale nella parte in cui individua l’ufficio giudiziario davanti al quale dovra’ svolgersi il giudizio rescissorio, che potra’ essere lo stesso che ha emesso la pronuncia cassata o un ufficio territorialmente diverso, ma sempre di pari grado, ed una statuizione sull’alterita’ del giudice rispetto ai magistrati persone fisiche che hanno pronunciato il provvedimento cassato, cfr. Sez. U, 27/02/2008, n. 5087).
5. Il giudice del rinvio e’ tenuto a provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte riunisce i ricorsi e li accoglie nei termini di cui in motivazione; cassa le sentenze impugnate in relazione ai motivi accolti e rinvia alla CTR dell’Umbria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio.

 

In caso di diffusione omettere le generalità e gli altri dati identificativi dei soggetti interessati nei termini indicati.

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