Corte di Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza 5 luglio 2018, n. 17624.

La massima estrapolata:

Il decreto penale di archiviazione, intervenuto per reati attinenti ai medesimi fatti su cui si fonda l’accertamento degli uffici finanziari, è un elemento di prova per il giudice tributario, liberamente valutabile in rapporto alle ulteriori risultanze istruttorie.

Sentenza 5 luglio 2018, n. 17624

Data udienza 15 maggio 2018

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere

Dott. DELL’ORFANO Antonella – rel. Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso n. 28971-2011 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in ROMA, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente –
contro
(OMISSIS) S.r.L., elettivamente domiciliata in ROMA, presso lo studio dell’Avvocato (OMISSIS), che la rappresenta e difende assieme all’Avv.to (OMISSIS) giusta procura speciale estesa in calce al controricorso;
– controricorrente –
avverso la sentenza n. 112/26/2011 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della PUGLIA, depositata il 19.5.2011, non notificata;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 1171.5.2018 dal Consigliere Dott.ssa ANTONELLA DELL’ORFANO;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale DE AUGUSTINIS UMBERTO che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;
uditi per la ricorrente l’Avvocato dello Stato (OMISSIS) e per la controricorrente l’Avvocato (OMISSIS).

FATTI DI CAUSA

Con sentenza del 19.5.2011 la Commissione Tributaria Regionale della Puglia ha respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate e dichiarato inammissibile l’appello incidentale della societa’ indicata in epigrafe avverso la sentenza n. 253/8/2006 della Commissione Tributaria Provinciale di Foggia, che aveva accolto i ricorsi, riuniti, proposti dalla (OMISSIS) S.r.L., contro “avvisi di accertamento IVA IRPEG IRAP anni 1997 e 1998, provvedimento di rigetto della richiesta esenzione decennale (ndr. IRPEG L. n. 64 del 1986, ex articolo 14, comma 5) e cartelle di pagamento 1997 e 1998 per imposte su redditi non dichiarati dalla contribuente per la ritenuta esenzione”.
Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate affidato a quattro motivi.
Con il primo motivo ha denunciato, ai sensi dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, “violazione e falsa applicazione delDecreto Legislativo n. 546 del 1992, articoli 36 e 52” per avere la CTR rigettato l’appello sul presupposto che “la sentenza di primo grado sarebbe stata correttamente ed adeguatamente motivata, mediante il richiamo della c.t.u. espletata e dell’esito del processo penale celebrato sugli stessi fatti”, senza procedere ad “un esame totalmente nuovo dei fatti di causa” e senza dichiarare nulla la sentenza di primo grado “perche’ del tutto priva dell’elemento motivazionale”.
Con il secondo motivo ha denunciato, ai sensi dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione dell’articolo 654 c.p.p. per avere la CTR attribuito valore di giudicato ad un decreto penale di archiviazione.
Con il terzo motivo ha denunciato, ai sensi dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione delDecreto del Presidente della Repubblica n. 218 del 1978, articolo 105 e L. n. 64 del 1986, articolo 14, comma 5, per avere la CTR confermato la pronuncia della CTP, parimenti ritenendo che gli accertamenti dell’Ufficio fossero assorbiti dal riconoscimento del beneficio totale dell’imposta in base alle raggiunti conclusioni del c.t.u., senza verificare la sussistenza dei requisiti oggettivi e soggettivi previsti dalla legge.
Con il quarto motivo ha denunciato, ai sensi dell’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5, “insufficiente ed illogica motivazione su fatti controversi e decisivi della causa” per avere la CTR ritenuto adeguatamente motivata la pronuncia di primo grado ed omesso di esaminare le deduzioni e prove addotte dall’Ufficio a dimostrazione della mancanza dei requisiti previsti dalla legge per la concessione del beneficio.
La societa’ contribuente si e’ costituita con controricorso, deducendo l’inammissibilita’ ed infondatezza del ricorso principale.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. Preliminarmente va respinta l’eccezione di inammissibilita’ del ricorso, sollevata dalla controricorrente, sul presupposto della formazione di giudicato esterno costituito dalla sentenza n. 192-25-2009 della CTR della Puglia, che aveva a sua volta confermato la sentenza di primo grado riguardante le annualita’ 1998-1999-2000.
1.2. Sul punto va richiamata la pronuncia delle Sezioni Unite n. 226 del 2001 che ha affermato (in motivazione) che l’eccezione di giudicato “non e’ soggetta a preclusioni per quanto riguarda la sua allegazione in sede di merito, mentre non puo’ essere dedotta per la prima volta in cassazione, attesa la non deducibilita’ di questioni nuove in sede di giudizio di legittimita’” (in senso conforme Cass. S.U. n. 226 del 2001, n. 9050 del 2001, n. 10977 del 2001, n. 5689 del 2003, n. 1416 del 2004); principio che e’ stato riaffermato da Cass. S.U. n. 13916 del 2006, che proprio in ordine alla deducibilita’ in sede di legittimita’ del giudicato esterno formatosi successivamente alla conclusione del giudizio di merito, ha osservato (v. punto 2.5 della citata sentenza) che l’affermazione fatta nella gia’ richiamata sentenza n. 226 del 2001 delle Sezioni Unite, circa il fatto che l’eccezione di giudicato non possa essere dedotta per la prima volta in cassazione, attesa la non deducibilita’ di questioni nuove in sede di giudizio di legittimita’ “conserva tutta la sua validita’ con riferimento alla fattispecie posta ad oggetto della predetta sentenza n. 226/2001 – ossia ad un giudicato esterno che si sia formato nel corso del giudizio di merito (…) in quanto e’ “nuova” la questione che avrebbe potuto essere sollevata nel giudizio di merito e non lo e’ stata”.
1.3. In tema non ci sono pronunce discordanti delle sezioni semplici, le quali, in forza dei principi costituzionali del giusto processo e della sua ragionevole durata (in tal senso. Cass. n. 6102 del 2014) riconoscono la rilevabilita’ di ufficio del giudicato – interno o esterno – anche in sede di legittimita’, purche’ pero’ esso risulti dagli atti del giudizio di merito, essendo ammissibile nel giudizio di legittimita’ ma solo nel caso in cui si formi successivamente alla pronuncia della sentenza impugnata (Cass. 6102 citata, Cass. sez. trib. n. 21170 del 2016, Cass. sez. trib. n. 28247 del 2013; sez. trib. n. 16675 del 2011; S.U. n. 26041 del 2010).
1.4. Conclusivamente, sul punto, va, quindi, respinta l’eccezione sollevata dalla controricorrente, essendo incontestabile nella specie che il giudicato esterno si sia formato prima della conclusione del giudizio dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale.
2.1. Il primo motivo, con cui si lamenta la conferma, da parte della CTR, della sentenza di primo grado, che aveva acriticamente recepito le risultanze della c.t.u., e’ infondato.
2.2. Secondo consolidato principio della Corte, infatti, non incorre nel vizio di carenza di motivazione la sentenza che recepisca per relationem le conclusioni e i passi salienti di una relazione di consulenza tecnica d’ufficio di cui dichiari di condividere il merito, come nella specie; pertanto, per infirmare, sotto il profilo dell’insufficienza argomentativa, tale motivazione e’ necessario che la parte alleghi le critiche mosse alla consulenza tecnica d’ufficio gia’ dinanzi al giudice a quo, la loro rilevanza ai fini della decisione e l’omesso esame in sede di decisione; al contrario, una mera disamina, corredata da notazioni critiche, dei vari passaggi dell’elaborato peritale richiamato in sentenza, si risolve nella mera prospettazione di un sindacato di merito, inammissibile in sede di legittimita’ (cfr. Cass. nn. 11482/2016, 10222/2009).
2.3. Esclusa, quindi, la nullita’ della sentenza impugnata, che ha recepito, condividendole, le conclusioni raggiunte dal consulente tecnico d’ufficio in primo grado, si osserva, altresi’, che nella specie l’Agenzia ricorrente neppure accenna quando avrebbe prospettato le censure all’elaborato peritale, che svolge in seno al ricorso, omissione che determina anche il rigetto delle censure motivazionali.
3.1. E’ parimenti infondato il secondo motivo di ricorso, con il quale si lamenta che la CTR avrebbe attribuito natura vincolante al decreto di archiviazione emesso in sede penale nei confronti dell’amministratore della societa’ resistente.
3.2. Invero, in materia di contenzioso tributario, se da una parte nessuna automatica autorita’ di cosa giudicata puo’ attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorche’ i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l’accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dal Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 7, comma 4, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per se’ inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna ed il giudice tributario non puo’, quindi, limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie, e’ tuttavia tenuto, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (articolo 116 c.p.c.), a procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli elementi di prova acquisiti al giudizio (cfr. Cass. n. 28174/2017).
3.3. Nella specie, la CTR si e’ correttamente limitata ad attribuire al decreto penale di archiviazione, intervenuto per reati attinenti ai medesimi fatti su cui si fonda l’accertamento degli uffici finanziari, semplice valenza di elemento di prova, liberamente valutabile i’n rapporto alle ulteriori risultanze istruttorie (nella specie, la c.t.u. espletata in primo grado), il che esclude la prospettata violazione di legge.
4.1. E’ fondato il terzo motivo di ricorso, laddove si censura la pronuncia impugnata per avere omesso di rilevare la mancanza del requisito della “novita’” riguardo al riconoscimento dell’esenzione decennale prevista dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 218 del 1978, articolo 105 sul presupposto che la “societa’ (OMISSIS) S.r.L. non faceva altro che proseguire la medesima attivita’ gia’ svolta dalla precedente societa’ (OMISSIS) S.r.L.”.
4.2. E’, infatti, consolidato il principio secondo il quale, in tema di agevolazioni tributarie, considerata la ratio stessa della disciplina, consistente nell’esigenza d’incentivare il sorgere di iniziative imprenditoriali locali, il Decreto del Presidente della Repubblica n. 218 del 1978, articolo 105 prevede il requisito della novita’ dell’iniziativa produttiva (oltre a quello della costituzione di un nuovo soggetto in forma societaria) (cfr. Cass. n. 8133/2016, 22165/2013).
4.3. Pertanto, puo’ ritenersi sussistente il requisito della novita’ dell’iniziativa produttiva soltanto in presenza di una rilevante trasformazione di un’impresa produttiva preesistente, tale da incidere cosi’ significativamente sui livelli produttivi ed occupazionali da provocare risultati analoghi a quelli conseguenti all’avvio di una attivita’ produttiva del tutto nuova.
4.4. Orbene, nella fattispecie, emerge dalla stessa sentenza impugnata che la societa’ contribuente non aveva intrapreso alcuna nuova iniziativa produttiva, essendosi limitata a proseguire l’attivita’ gia’ esercitata dalla preesistente societa’ (OMISSIS) S.r.L., societa’ con gli stessi soci, la medesima attivita’ e i medesimi dipendenti della (OMISSIS) S.r.L. (come affermato dalla stessa CTR relativamente alla circostanza che la societa’ in questione aveva “gli stessi soci e la stessa attivita’ della preesistente societa’ (OMISSIS) S.r.L.” e che non influiva sulla novita’ dell’iniziativa “il collegamento tra due societa’ a livello di compagine fiscale”); non e’ dato, quindi, riscontrare, nel caso in esame, la sussistenza del requisito della novita’ dell’iniziativa produttiva.
4.4. Ne consegue l’accoglimento del terzo motivo, restando assorbito il quarto motivo, attinente a vizi di motivazione.
5. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR della Puglia – in diversa composizione – che provvedera’ anche le spese del giudizio di legittimita’.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo del ricorso, assorbito il quarto e respinti il primo ed il secondo, cassa la sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Puglia, in diversa composizione, che provvedera’ a regolare anche le spese del giudizio di legittimita’.