Accertamento sintetico dei redditi

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Corte di Cassazione, civile, Ordinanza|7 giugno 2021| n. 15760.

In materia di accertamento sintetico dei redditi, l’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, ha disposto, con specifica norma di diritto transitorio, che le modifiche all’art. 38, del d.P.R. n. 600 del 1973 operano in relazione agli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore dell’art. 22 cit. e, quindi, dal periodo d’imposta 2009.

Ordinanza|7 giugno 2021| n. 15760. Accertamento sintetico dei redditi

Data udienza 23 marzo 2021

Integrale

Tag/parola chiave: Accertamento induttivo o sintetico – Valutazione della base imponibile – Art. 38 Dpr 600/1973 – Modifiche introdotte dall’art. 22, comma 1, del Dl 78/2010 – Natura – Effetti

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente

Dott. GUIDA Riccardo – rel. Consigliere

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 19343/2014 R.G. proposto da:
(OMISSIS), rappresentato e difeso dall’avv. (OMISSIS), elettivamente domiciliato in (OMISSIS), presso lo studio dell’avv. (OMISSIS).
– ricorrente –
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato.
– controricorrente –
Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria, sezione n. 03, n. 63/03/14, pronunciata l’11/07/2013, depositata il 17/01/2014.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 marzo 2021 dal Consigliere Riccardo Guida.
RILEVATO
che:
1. (OMISSIS) impugno’, con distinti ricorsi, l’avviso di accertamento, e la conseguente cartella di pagamento, che recuperavano a tassazione, ai fini IRPEF, per il 2002, redditi non dichiarati;
2. la Commissione tributaria provinciale di Cosenza, riuniti i ricorsi, li rigetto’, con sentenza (n. 63/03/2014) confermata dalla Commissione tributaria regionale della Calabria, la quale, per quanto ancora interessa, ha fondato la propria decisione sulle seguenti considerazioni: (i) e’ priva di pregio l’eccezione del contribuente circa l’assenza di contraddittorio in fase amministrativa poiche’, trattandosi di accertamento bancario, il contraddittorio e’ facoltativo; (ii) diversamente da quanto prospettato dall’appellante, l’Amministrazione ha legittimamente determinato il reddito del contribuente, con metodo sintetico, valorizzando l’incongruenza dei redditi dichiarati rispetto ai conferimenti/versamenti eseguiti; (iii) l’A.F. non ha infranto la regola del divieto di doppia imposizione, da un lato indirizzando alle societa’ (OMISSIS) Srl e (OMISSIS) Srl un avviso di accertamento per finanziamenti fittizi da parte soci (compreso il (OMISSIS)), dall’altro, emettendo l’avviso oggetto di questo giudizio, perche’ il contenzioso riguardante le due societa’, non ancora definito, soltanto in minima parte attiene al finanziamento/soci, mentre, per il resto, riguarda operazioni inesistenti, ossia costi derivanti da attivita’ illecita; (iv) in punto di riparto dell’onere della prova, tra Amministrazione e contribuente, trattandosi di accertamento sintetico, la prima e’ dispensata dal fornire ulteriore prova rispetto ai “fatti indice” di maggiore capacita’ contributiva, mentre l’appellante, gravato del relativo onere processuale, non ha fornito la prova contraria;
3. il contribuente ricorre con cinque motivi, illustrati con una memoria ex articolo 380-bis.1., c.p.c., con allegate sentenze penali e tributarie, e l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.
CONSIDERATO
che:
a. preliminarmente, osserva questa Corte che, nella memoria depositata per l’adunanza camerale, il contribuente invoca, da un lato, un irrilevante giudicato esterno tributario, relativo ad altra annualita’ (2003), rappresentato dalla sentenza della CTR della Calabria n. 1422/2014, priva dell’attestazione del passaggio in giudicato ex articolo 124 disp. att. c.p.c., dall’altro, un altrettanto irrilevante giudicato esterno penale (si fa riferimento alla sentenza del Tribunale di Paola, sezione distacca di Scalea, n. 2008/2013), anch’esso sfornito di certificazione di definitivita’, con la precisazione che la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, recante (come nella specie) la formula “perche’ il fatto non sussiste”, non spiega automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ancorche’ i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente (cfr. ex multis Cass. 27/06/2019, n. 17258);
1. con il primo motivo di ricorso (“I Motivo. Violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3: violazione e/o falsa applicazione delle regole sul contraddittorio, del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 32 dello Statuto del Contribuente, della L. n. 241 del 1990, articolo 3 e degli articoli 2 e 97 Cost.”), il ricorrente premette che la sentenza impugnata ha qualificato l’atto impositivo come un accertamento fondato su indagini bancarie, mentre, in vero, si era in presenza di un accertamento sintetico, mediante redditometro, fondato sui conferimenti non giustificati a favore di due societa’ di cui il contribuente era socio; dopodiche’, egli addebita alla Commissione regionale l’errore di non avere ravvisato alcuna violazione del contraddittorio preventivo, sebbene l’ufficio non avesse informato l’interessato delle ragioni, dell’oggetto, e dell’a’mbito dell’accertamento;
2. con il secondo motivo (“II Motivo. Violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e/o omessa motivazione su fatto decisivo ex articolo 360, comma 1, n. 5: omessa motivazione e violazione di legge in relazione all’eccepita nullita’ dell’accertamento per violazione dello Statuto del Contribuente”), si censura la lacuna argomentativa della sentenza impugnata, che ha ritenuto legittimo l’accertamento, ma ha trascurato che l’Agenzia, in violazione delle garanzie dello Statuto del contribuente, non ha mai instaurato con l’interessato un contraddittorio pieno, non avendogli chiesto di giustificare i cospicui conferimenti eseguiti a favore delle societa’ (OMISSIS) Srl e (OMISSIS) Srl;
2.1. il primo e il secondo motivo, suscettibili di esame congiunto per connessione, non sono fondati;
la statuizione della Commissione regionale segue la scia della consueta giurisprudenza di legittimita’ (ex aliis Cass. 20/12/2019, n. 34209, in motivazione), che il Collegio condivide, secondo cui, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste, in generale, per l’Amministrazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti in materia di tributi non “armonizzati” (e tale e’ l’IRPEF oggetto di causa), e assoggettati esclusivamente alla normativa nazionale, vertendosi in ambito di indagini cd. “a tavolino” (Cass. Sez. U., 09/12/2015, n. 24823);
nella specie, quindi, la normativa nazionale non imponeva, a pena di nullita’, il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente, giacche’ l’invito al contraddittorio previsto dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 32, comma 1, n. 2, costituisce uno dei poteri istruttori esercitabili dall’ufficio in via generale, anche per richiedere spiegazioni in ordine ai dati desumibili dalla documentazione bancaria acquisita, ai sensi dello stesso articolo 32, comma 1, n. 7, cit., e, in quanto passaggio procedimentale facoltativo, non integra un’ipotesi di contraddittorio preventivo obbligatorio con il contribuente destinatario degli accertamenti bancari, che sia specificamente previsto dalla legge a pena di illegittimita’ della successiva emissione dell’atto impositivo (Cass. 28/02/2017, n. 5135, in motivazione). E’ cosi’ riproposto il precedente indirizzo nomofilattico, per il quale la legittimita’ della ricostruzione della base imponibile, mediante l’utilizzo delle movimentazioni bancarie acquisite, non e’ subordinata al contraddittorio con il contribuente, anticipato alla fase amministrativa, in quanto l’invito a fornire dati, notizie e chiarimenti in ordine alle operazioni annotate nei conti bancari costituisce per l’ufficio una mera facolta’, da esercitarsi in piena discrezionalita’, e non un obbligo, sicche’ dal mancato esercizio di tale facolta’ non deriva alcuna illegittimita’ della rettifica operata in base ai relativi accertamenti (Cass. 05/12/2014, n. 25770);
la particolarita’ del caso di specie, desumibile dal tenore della sentenza impugnata e della difesa approntata dal ricorrente, risiede nella circostanza che, com’e’ consentito, le indagini bancarie siano sfociate in un accertamento sintetico Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 38. Ebbene, focalizzando l’attenzione su quest’ultimo aspetto, e’ utile precisare che, per la determinazione sintetica del reddito, l’ufficio ha un obbligo di invitare il contribuente a comparire (di persona o per mezzo di rappresentanti) per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento, cosi’ come previsto, dal comma 7 dello stesso articolo, nella formulazione introdotta dal Decreto Legge 31 maggio 2010, n. 78, articolo 22, comma 1, convertito dalla L. n. 122 del 2010, applicabile, pero’, solo dal periodo d’imposta 2009. Sicche’, gli accertamenti relativi alle precedenti annualita’ (il che vale per la vicenda tributaria in esame, relativa al periodo d’imposta 2002) sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio precedente alla loro emissione (Cass. 31/05/2016, n. 11283). Infatti, il Decreto Legge n. 78 del 2010, articolo 22, comma 1, ha disposto, con specifica norma di diritto transitorio, che le modifiche operano in relazione agli “accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non e’ ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto” e quindi la norma ha effetto dal periodo d’imposta 2009 (Cass. 06/10/2014, n. 21041; 06/11/2015, n. 22746). A cio’ si aggiunga che, se quella censurata e’ l’interpretazione e la consequenziale qualificazione data dalla CTR all’atto impositivo (il che si riverbera sul regime giuridico dell’accertamento), la parte trascura che l’interpretazione degli atti amministrativi (anche fiscali) e’ riservata al giudice di merito, il cui apprezzamento e’ sindacabile in sede di legittimita’ per violazione dei criteri di ermeneutica contrattuale (nella specie neppure graficamente invocati) ovvero per vizi di motivazione tali da non consentire il controllo del procedimento logico adottato (Cass. sez. II, sentenza n. 10271 del 18/05/2016; sez. I, sentenza n. 18661 del 29/08/2006; cfr., con riferimento agli atti fiscali, ex aliis, Cass. sez. VI, 08/02/2017, n. 3416);
3. con il terzo motivo (“III Motivo. Violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3: violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38 e del principio di capacita’ contributiva costituzionalmente garantito ex articolo 53 Cost.”), il ricorrente censura la sentenza impugnata per avere escluso assertivamente che, trattandosi di accertamento sintetico, fosse necessario suddividere le spese in cinque quote annuali, ai fini della ricostruzione del reddito riferibile a ciascuna annualita’;
3.1. il motivo e’ inammissibile;
la censura in esso contenuta non soddisfa il principio d’autosufficienza in quanto, in difetto di trascrizione nel testo del ricorso dei passi salienti dell’avviso di accertamento, questa Corte non e’ posta nella condizione di verificare se l’Amministrazione finanziaria abbia o meno suddiviso le spese nell’arco di diversi periodi d’imposta;
4. con il quarto motivo (“IV Motivo. Violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3: violazione e/o falsa applicazione delle regole sulla presunzione e sull’onere della prova e violazione e/o falsa applicazione della normativa sull’accertamento e in particolare del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38 e/o violazione dell’articolo 2, 97, e 53 Cost. e del TUIR n. 917 del 1986, articolo 163”), il ricorrente censura la sentenza impugnata per non avere valutato la questione concernente la violazione, da parte dell’Amministrazione finanziaria, del divieto di doppia imposizione, derivante dalla constatazione che l’Agenzia, da un lato, ha emesso degli avvisi di accertamento nei confronti delle societa’ (OMISSIS) Srl e (OMISSIS) Srl sul presupposto che i finanziamenti/soci fossero fittizi; dall’altro, ha contestato al contribuente/socio che i finanziamenti infruttiferi alle due compagini erano redditi non dichiarati e, come tali, erano rilevanti sul piano fiscale;
4.1. il motivo non e’ fondato;
la CTR, senza infrangere il divieto di doppia imposizione, all’esito di un accertamento di fatto (non contestato in questa sede di legittimita’) ha escluso che l’ufficio abbia assoggettato a tributo, per due volte, il medesimo presupposto impositivo, dopo avere constatato (ancora una volta in base allo scrutinio di elementi di fatto) che le riprese fiscali nei confronti delle societa’ (partecipate dal contribuente) poggiavano (per lo piu’) su costi indeducibili, “derivanti da attivita’ illecita” (cfr. pag. 6 della sentenza impugnata);
5. con il quinto motivo (“V Motivo. Violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e/o omessa motivazione ex articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5: violazione e/o falsa applicazione delle regole sulla presunzione e sull’onere della prova e violazione e/o falsa applicazione della normativa sull’accertamento e in particolare del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38. Omessa motivazione in relazione alla prova e all’applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38”), si addebita alla sentenza impugnata di non avere spiegato le ragioni di condivisione dell’avviso di accertamento, e di non avere preso in considerazione tutte le prove documentali prodotte dal contribuente, nei giudizi di merito, onde dimostrare la provenienza delle somme utilizzate per finanziare le societa’ di cui era socio;
5.1. il motivo e’ inammissibile;
esso contiene un’indistinta unificazione e sovrapposizione delle ragioni di ricorso per cassazione – riconducibili al vizio di violazione di legge e al vizio della motivazione – e demanda, impropriamente, alla Corte di sostituirsi al contribuente nel compito di enucleare, dall’insieme confuso delle critiche congiuntamente proposte, autonomi profili di censura (Cass. 18/04/2018, n. 9486). Inoltre, la denuncia non verte su alcuna specifica violazione di legge o sull’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, ma sollecita la Corte, in modo non consentito, a compiere un nuovo vaglio dei fatti di causa e delle prove, il cui apprezzamento e’ invece insindacabilmente rimesso al giudice di merito;
6. le spese del giudizio di legittimita’ seguono la soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna il ricorrente a corrispondere all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimita’, che liquida in Euro 9.000,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito.
Ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1 quater, da’ atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso incidentale a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis se dovuto.

 

In caso di diffusione omettere le generalità e gli altri dati identificativi dei soggetti interessati nei termini indicati.

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