Corte di Cassazione, sezione III penale, sentenza 7 luglio 2016, n. 28237

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TERZA PENALE
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. ROSI Elisabetta – Presidente
Dott. SOCCI Angelo Matteo – Consigliere
Dott. ANDREAZZA Gastone – Consigliere
Dott. SCARCELLA Alessio – Consigliere
Dott. RICCARDI Giuseppe – Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso proposto dal Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Roma nel procedimento nei confronti di:
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS) A., n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS),n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
(OMISSIS), n. il (OMISSIS);
avverso la sentenza del G.u.p. del Tribunale di Roma in data 26/03/2015;
udita la relazione svolta dal consigliere Dott. Gastone Andreazza;
udite le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott. Fimiani P., che ha concluso per l’inammissibilita’;
udite le conclusioni degli Avv.ti (OMISSIS), anche in sostituzione dell’Avv. (OMISSIS), per (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) per (OMISSIS); (OMISSIS) per (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) anche in sostituzione dell’Avv. (OMISSIS), per (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) per (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) per (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS), (OMISSIS) per (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) per (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS); (OMISSIS) in sostituzione dell’Avv. (OMISSIS) per (OMISSIS), (OMISSIS) per (OMISSIS) che hanno, tutti, concluso per l’inammissibilita’.

RITENUTO IN FATTO

1. Il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Roma ha proposto ricorso nei confronti della sentenza con cui il G.i.p. presso il Tribunale di Roma ha dichiarato non luogo a procedere perche’ il fatto non sussiste nei confronti di (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS) in relazione al reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 3 per avere gli stessi tra loro concorso, nelle diverse qualita’ rivestite come segnatamente indicate in imputazione, nel costruire una struttura complessa ed artificiosa unicamente volta a generare proventi falsamente prospettati nelle scritture contabili e nelle dichiarazioni dei redditi come dividendi, imponibili solo per il 5%, anziche’ come interessi attivi, integralmente imponibili (in sostanza, come da ricostruzione operata in sentenza, incentrata su un’operazione “pronti contro termine” su strumenti finanziari emessi da societa’ lussemburghese del Gruppo (OMISSIS) in lire turche che produceva un reddito pari al tasso di mercato monetario prevalente e distribuiva integralmente e periodicamente il reddito conseguito, con due contratti accessori miranti a neutralizzare i rischi connessi con l’investimento), con la conseguente esclusione dal reddito imponibile di una quota pari al 95% e adoperato mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare il relativo accertamento valendosi di societa’ e trust appositamente costituiti all’estero attraverso cui venivano emessi titoli di capitale in concreto non negoziabili, in tal modo sottraendo all’imposizione elementi attivi per complessivi Euro 745.220.166,28 di cui Euro 329.492.929,14 nella dichiarazione relativa all’anno di imposta 2007 ed Euro 415.727.237,14 nella dichiarazione relativa all’anno di imposta 2008.
2. L’assunto accusatorio suddetto, incentrato sulla configurabilita’ del reato di dichiarazione fraudolenta ex articolo 3 (risulta dalla sentenza impugnata che invece i consulenti tecnici del P.M., senza evidenziare alcun falso, si erano limitati a qualificare l’operazione come volta a conseguire un vantaggio tributario indebito in base alla norma antielusiva di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis), non e’ stato infatti condiviso dal Tribunale.
La sentenza, dopo avere precisato che l’operazione effettuata, di carattere standard nella prassi degli operatori finanziari, aveva comportato, sia per il 2007 che per il 2008, un rendimento nettamente superiore agli investimenti alternativi e aveva avuto effettiva esecuzione, ha escluso anzitutto la sussistenza di alcun falso contabile posto che nelle scritture i proventi erano stati correttamente qualificati come interessi, solo nella dichiarazione venendo poi indicati quali dividendi. Ha escluso anche la utilizzazione di mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento della falsita’ posto che la costituzione di una societa’ ad hoc lussemburghese non poteva da sola qualificare come fraudolenta l’intera operazione tanto piu’ essendo stati utilizzati contratti standard normalmente utilizzati dagli operatori. Inoltre ha esposto come le dichiarazioni relative agli anni 2007 e 2008 non indicassero elementi attivi inferiori a quelli effettivi ne’ elementi passivi fittizi essendosi limitate a qualificare appunto come dividendi e non come interessi cio’ che risultava dalle scritture contabili. Quanto alla pretesa assenza di valide ragioni economiche la sentenza ha contrapposto l’indubbio valore dell’investimento superiore a quelli alternativi prospettabili anche indipendentemente dai connessi vantaggi fiscali.
La sentenza ha poi da ultimo analizzato la possibilita’ di giungere ad inquadrare la fattispecie in esame nella previsione di cui all’articolo 4 del Decreto Legislativo cit. escludendola tuttavia sulla base delle corrette contabilizzazione e dichiarazione dell’operazione economica.
3. Con un unico sostanziale motivo il P.M. ricorrente lamenta inosservanza ed erronea applicazione del Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articoli 3 e 4 e articolo 425 c.p.p. in relazione all’esorbitanza della sentenza rispetto ai limiti di valutazione prefissati dalla norma processuale e correlati non al giudizio in ordine all’innocenza dell’imputato ma alla inutilita’ del dibattimento anche a fronte di elementi di prova contraddittori od insufficienti. La non consentita valutazione piena emergerebbe proprio dalla verifica che la sentenza ha inteso fare della configurabilita’ in termini penalmente illeciti dell’operazione finanziaria. Vi sarebbe stata poi una ingiustificata adesione alle valutazioni dei consulenti della difesa (circa la natura di operazione standard dei contratti stipulati o il rendimento pre tax dell’operazione) a discapito di quelle dei consulenti del P.M. in senso contrario, cio’ che a maggior ragione avrebbe imposto il vaglio del dibattimento. E sempre la necessita’ di tale vaglio emergerebbe dalle stesse affermazioni della sentenza circa la opinabilita’ delle conclusioni dei consulenti del P.M. in ordine alla ravvisabilita’ del falso contabile e circa la presenza di un mero indizio nella costituzione ad hoc di societa’ lussemburghese.
4. Con memoria in data 11/02/2016 i difensori di (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS) hanno evidenziato l’inammissibilita’ del ricorso, volto a suggerire una valutazione delle prove difforme rispetto a quella operata dal G.u.p.; a giustificazione poi della corretta metodologia utilizzata dal giudice nel rispetto dei limiti cognitivi assegnatigli e dunque della superfluita’ di ogni sviluppo dibattimentale, richiamano la circostanza della rilevata inesistenza di alcun falso contabile da parte della stessa consulenza del P.M. e della corretta qualificazione nella contabilita’ dei proventi come interessi; gia’ solo per questo fatto risolutivo ogni accertamento dibattimentale non avrebbe potuto essere dunque operato. Ne’ il ricorso ha in alcun modo argomentato rispetto al carattere di effettiva fraudolenza della costituzione societaria approntata o contrastato la motivazione in ordine al terzo elemento del reato, ovvero la mancata indicazione di elementi attivi inferiori a quelli effettivi. Infine il giudice, andando oltre il dovuto, ha anche verificato, proprio ai fini dell’esclusione di possibili soluzioni alternative, la impraticabilita’ della riqualificazione della fattispecie nella figura dell’articolo 4. E del resto la stessa essenza d’accusa espressa dalla qualificazione dei proventi dell’investimento come dividendi invece che come interessi riporta secondo il ricorrente ad un ambito di elusione fiscale inopponibile all’amministrazione finanziaria ma non costituente fatto penalmente rilevante come confermato dalla novella previsione, introdotta all’interno della L. n. 212 del 2000, dal Decreto Legislativo n. 128 del 2015, dell’articolo 10 bis.
5. Hanno presentato memoria anche i difensori di (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS).
Dopo avere riepilogato l’essenza dell’addebito loro mosso in imputazione, richiamato i contributi tecnici presenti agli atti (le consulenze del P.M. e delle parti) e ricordata la ragione di censura essenziale invocata dal P.M. ricorrente (ovvero il travalicamento dei limiti assegnati per legge al G.u.p. nel momento di valutazione conclusiva degli elementi probatori agli atti), la memoria individua gli elementi strutturali della sentenza di non luogo a procedere, indicando, quanto all’oggetto del giudizio, la sua coincidenza con l’oggetto del giudizio dibattimentale, quanto alla regola del giudizio, la prognosi probabilistica che le indicazioni prospettiche dell’accusa siano non idonee a sovvertire lo scenario assolutorio, e quanto alla natura della sentenza, conseguente alla finalita’ dell’udienza preliminare, il fine delibativo sull’utilita’ della fase istruttoria. Alla luce di tali parametri conclude dunque per il pieno rispetto da parte della sentenza di specie dei limiti di legge.

CONSIDERATO IN DIRITTO

6. Come desumibile dall’insistito accento posto su tale punto dal gravame in oggetto, le doglianze del ricorrente si incentrano fondamentalmente sull’assunto secondo cui il G.u.p., travalicando i limiti che il “sistema processuale” assegna alla udienza preliminare, in luogo di arrestare la propria valutazione alla prognosi di utilita’ o meno dello sviluppo del giudizio nella fase dibattimentale, avrebbe finito per assumere una funzione impropria, “surrogatoria” appunto di quella fisiologicamente propria del dibattimento. E tale indebita sovrapposizione sarebbe rivelata, sempre secondo il ricorrente, dal fatto che il giudice si sarebbe assunto il compito di valutare “se l’operazione finanziaria realizzata dalle societa’ del gruppo (OMISSIS) integri gli estremi di un illecito penalmente rilevante” (pagg.5-6 del ricorso) ovvero, ancora, “di valutare…il materiale probatorio in funzione della sussistenza del reato e non della possibilita’ che le fonti di prova si prestino a soluzioni alternative o aperte o, comunque, ad essere diversamente rivalutate” (pag.9 del ricorso).
7. Deve allora anzitutto ricordarsi, qui riassumendosi gli esiti del percorso esegetico che questa Corte ha svolto con riguardo al disposto dell’articolo 425 c.p.p., che le Sezioni Unite, in coerenza con le linee tracciate del resto dalla Corte costituzionale, hanno affermato che, nonostante l’obiettivo arricchimento, qualitativo e quantitativo, dell’orizzonte prospettico del giudice rispetto all’epilogo decisionale, apportato dalla L. n. 479 del 1999 all’articolo 425 c.p.p., non per questo e’ attribuito allo stesso “il potere di giudicare in termini di anticipata verifica della innocenza-colpevolezza dell’imputato, poiche’ la valutazione critica di sufficienza, non contraddittorieta’ e comunque di idoneita’ degli elementi probatori, secondo il dato letterale del novellato comma 3 dell’articolo 425, e’ sempre e comunque diretta a determinare, all’esito di una delibazione di tipo prognostico, divenuta oggi piu’ stabile per la tendenziale completezza delle indagini, la sostenibilita’ dell’accusa in giudizio e, con essa, l’effettiva, potenziale, utilita’ del dibattimento in ordine alla regiudicanda”; in altri termini, il radicale incremento dei poteri di cognizione e di decisione del giudice dell’udienza preliminare, pur legittimando quest’ultimo a muoversi implicitamente anche nella prospettiva della probabilita’ di colpevolezza dell’imputato, non lo ha tuttavia disancorato dalla fondamentale regola di giudizio per la valutazione prognostica (Sez. U., n. 39915 del 30 ottobre 2002, Vottari, Rv. 222602, nonche’, successivamente, Sez. U., n. 25695 del 29/05/2008, D’Eramo, non massimata sul punto).
Anche successivamente, si e’ quindi ribadito che il giudice dell’udienza preliminare ha il potere di pronunziare la sentenza di non luogo a procedere non quando effettui un giudizio prognostico in esito al quale pervenga ad una valutazione di innocenza dell’imputato, bensi’ in tutti quei casi nel quali non esista una prevedibile possibilita’ che il dibattimento possa pervenire ad una diversa soluzione (Sez. 4, n. 43843 del 06/10/2009, P.C. in proc. Pontessilli e altri, Rv. 245464; Sez. 5, n. 22864 del 1505/2009, P.G. in proc. Giacomin, Rv. 244202). E tale ricostruzione non e’ smentita neppure dal testo del nuovo comma 3 dell’articolo 425 c.p.p. secondo cui il giudice “pronuncia sentenza di non luogo a procedere anche quando gli elementi acquisiti risultano insufficienti, contraddittori o comunque non idonei a sostenere l’accusa in giudizio” posto che una tale disposizione conferma, anzi, che il parametro di giudizio non e’ l’innocenza ma l’impossibilita’ di sostenere l’accusa in giudizio: l’insufficienza e la contraddittorieta’ degli elementi devono quindi avere caratteristiche tali da non poter essere ragionevolmente considerate superabili nel giudizio (da ultimo, tra le altre, Sez. 6, n. 10849 del 12/01/2012, P.M. in proc. Petramala, Rv. 252280; Sez. 6, n. 33921 del 17/07/2012, P.C. in proc. Rolla, Rv. 253127). In altri termini, attesa la funzione di “filtro” svolta dall’udienza preliminare, ai fini della pronuncia della sentenza di non luogo a procedere, il G.u.p. deve valutare, sotto il solo profilo processuale, se gli elementi probatori acquisiti risultino insufficienti, contraddittori o comunque inidonei a sostenere l’accusa in giudizio, esprimendo un giudizio prognostico circa l’inutilita’ del dibattimento, senza poter effettuare una complessa ed approfondita disamina del merito (Sez. 2, n. 46145 del 05/11/2015, p.o. in proc. Caputo e altri, Rv. 265246). In conclusione, a meno che ci si trovi in presenza di elementi palesemente insufficienti per sostenere l’accusa in giudizio, per l’esistenza di prove positive di innocenza o per la manifesta inconsistenza di quelle di colpevolezza, la sentenza di non luogo a procedere non e’ consentita quando l’insufficienza o la contraddittorieta’ degli elementi acquisiti siano superabili in dibattimento, potendosi affermare, in aderenza anche a quanto affermato in dottrina, che “sfuggono all’epilogo risolutivo i casi nei quali, pur rilevando incertezze, la parziale consistenza del panorama d’accusa e’ suscettibile di essere migliorata al dibattimento”.
8. Fermi, dunque, tali approdi, che qui vanno ribaditi, va tuttavia allo stesso tempo evidenziato che gli stessi non significano, evidentemente, che al giudice dell’udienza preliminare sia inibito, come parrebbe invece preteso dal P.M. ricorrente, valutare, con pienezza di cognizione, la natura, pur nella anticipata rappresentazione degli scenari che possono aprirsi nel dibattimento e di cui deve tenere conto, di illiceita’ penale del fatto attribuito al suo giudizio, appartenendo anzi necessariamente un tale compito alle prerogative primarie di un giudice (e tale e’, certamente, anche colui che sia chiamato a giudicare della richiesta di rinvio a giudizio) cui, per espresso dettato dell’articolo 425 c.p.p., comma 1, e’, del resto, indefettibilmente conferita, senza limitazioni, la potesta’ di pronunciare sentenza di non luogo a procedere laddove, tra le altre possibili evenienze, il fatto non sussista, l’imputato non lo abbia commesso o il fatto non costituisca reato.
E, del resto, e’ proprio l’espresso riferimento che l’articolo 425, comma 3, cit. opera alla insufficienza, contraddittorieta’ o comunque inidoneita’ degli elementi acquisiti a sostenere l’accusa in giudizio a rendere non solo possibile ma, anzi, doveroso, un apprezzamento funditus del compendio probatorio, sicche’, si e’ anche detto, deve escludersi che “sul piano logico-sistematico…, a fronte di un’obiettiva incertezza del materiale probatorio, il contraddittorio dibattimentale, per se’, costituisca l’approdo obbligato” (Sez. 6, n. n. 17659 del 01/04/2015, P.G. in proc. Bellissimo e altro, Rv. 263256).
Se cosi’ non fosse, del resto, si priverebbe del tutto illogicamente il G.u.p., addirittura in contrasto con principi di carattere costituzionale (si pensi tra gli altri anche solo all’esigenza, racchiusa nell’articolo 111 Cost., comma 2, di non prolungare oltre un iter processuale che non potrebbe comunque condurre ad alcun diverso esito), della possibilita’ di apprezzare fatti che, per la loro incidenza risolutiva, diverrebbero di per se stessi ostativi di ogni possibile valutazione in ordine alla utilita’ del dibattimento al contempo delegando a quest’ultimo stadio processuale una funzione di ineludibile completamento dell’udienza preliminare che finirebbe pero’ per rendere priva di alcuna utilita’ pratica detta fase; e, dunque, si priverebbe, in altri termini, il G.u.p. del potere di valutare se proprio il giudizio prognostico in ordine allo sviluppo dibattimentale non diventi in realta’ del tutto superfluo una volta che si riconosca gia’ in radice, in particolare per quel che rileva anche nella specie, la insussistenza del fatto o la sua non attribuibilita’ all’imputato.
9. Ma, se cosi’ e’, appare del tutto corretto l’inquadramento prospettico effettuato dalla sentenza impugnata laddove la non sovvertibile, e neppure, a ben vedere, come oltre si dira’, specificamente contestata dal ricorrente, acclarata insussistenza degli elementi costitutivi del reato di cui all’articolo 3 cit., ha coerentemente condotto ad una declaratoria di non luogo a procedere.
Il giudice ha infatti evidenziato, senza aporie logiche e ricostruttive, la mancanza, sulla base di parametri valutativi congrui, degli elementi costitutivi del reato contestato (nella formulazione della norma antecedente alle modifiche introdotte dal Decreto Legislativo n. 158 del 2015) passati analiticamente in rassegna pur nella sufficienza della esclusione anche di uno solo di essi ad imporre la soluzione di non luogo a procedere; cio’ che deve dirsi, anzitutto, con riguardo: 1) alla falsa rappresentazione nelle scritture contabili, significativamente esclusa dalla stessa consulenza del P.M., e non invocata neppure in ricorso (essendo stati, infatti, nei libri contabili, i proventi dell’operazione correttamente qualificati come interessi, ed essendosi attribuito invece ad essi solo in dichiarazione la qualificazione di dividendi), quale elemento la cui mancanza, attesa la sua pregiudizialita’ “strutturale”, gia’ di per se’ basterebbe a rendere del tutto legittima la valutazione di insussistenza del fatto; 2) alla realizzazione, in ogni caso, di mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento della falsa rappresentazione, non individuata dal giudice, con valutazione non manifestamente illogica, nella mera costituzione apposita di societa’ di diritto lussemburghese; 3) alla indicazione di elementi attivi inferiori a quelli effettivi o di elementi passivi fittizi, esclusa dal giudice alla luce del fatto che tutti i proventi indicati nelle dichiarazioni, indipendentemente dalla loro qualificazione, figuravano nel conto economico.
10. Sicche’, in definitiva, la motivazione della sentenza con cui si e’ espressamente affermato che, incontestati i fatti storici, nulla il dibattimento avrebbe potuto aggiungere in punto di fatto sicche’ gli elementi raccolti non sarebbero stati idonei a sostenere l’accusa in giudizio, stante la loro radicale incongruenza con gli elementi tipici del reato contestato, appare congruente con i caratteri dell’udienza preliminare come sopra individuati.
Cio’ tanto piu’ laddove, come gia’ detto sopra, il ricorso del P.M., gia’ di per se’ erroneamente impostato nel senso di pretendere nella sostanza dal G.u.p. un onere di abdicare al compito di verificare la fisionomia della illiceita’ penale del fatto da giudicare, non ha investito puntualmente il giudizio sulla mancanza degli elementi del fatto-reato (essendo anzi la valutazione sul primo, e pregiudiziale, di detti elementi rimasta incontestata atteso che lo stesso ricorso persiste nel limitarsi ad invocare una “scorretta appostazione a fini fiscali dei proventi dell’operazione”) ma, o ha esposto, per un verso, censure che, in realta’, per il tramite del richiamo ai limiti cognitivi della udienza “filtro”, attingono l’aspetto di mero apprezzamento probatorio, o non ha spiegato perche’, sugli specifici punti esaminati dal giudice, gli elementi probatori rappresentati dalle consulenze svolte, da “copiosa documentazione contabile ed extracontabile” e da “prove dichiarative raccolte nel corso delle indagini”, avrebbero potuto ragionevolmente condurre, nella valutazione del “prisma” dibattimentale, ad esiti diversi; sicche’, in definitiva, il ricorso ripiega nella prospettiva, non corretta (e significativamente rivelata dal passaggio con cui si afferma che il compendio probatorio avrebbe dovuto essere valutato alla luce “della possibilita’ che le fonti di prova si prestino a soluzioni alternative o aperte o, comunque, ad essere diversamente rivalutate”), di un’ astratta possibilita’ di una decisione diversa a parita’ di quadro probatorio (cfr. Sez. 6, n. 17659 del 01/04/2015, P.G. in proc. Bellissimo e altro, Rv. 263256, secondo cui e’ inammissibile il ricorso per cassazione, proposto dal P.M. avverso sentenza di non luogo a procedere, se l’atto di impugnazione, in una situazione di incertezza probatoria, si limiti a contestare il merito dell’apprezzamento del G.u.p., senza dedurre specificamente gli ulteriori elementi di prova che avrebbero potuto essere acquisiti al dibattimento, ne’ i punti del quadro probatorio suscettibili di integrazione attraverso il contraddittorio dibattimentale).
11. Vale la pena aggiungere, poi, che l’ulteriore prospettiva in nuce enucleabile’ dal ricorso laddove lo stesso appare evocare, attraverso il riferimento alle conclusioni dei consulenti del P.M., il connotato essenziale dell’operazione posta in essere che troverebbe senso, secondo tale prospettiva, unicamente nel conseguimento di un rilevante vantaggio fiscale, un profilo (quello, cioe’, dell’abuso del diritto) che, da un lato, appare, successivamente alla introduzione, da parte del Decreto Legislativo n. 128 del 2015, nella L. n. 212 del 2000, della previsione dell’articolo 10 bis, comma 13, tale da non potere espressamente “dare luogo a fatti punibili ai sensi delle leggi penali tributarie” e, dall’altro, anche a volere abbracciare impostazioni dottrinali di segno apparentemente diverso, sarebbe comunque, per la sua caratterizzazione in termini di assenza di componenti decettive o fraudolente (vedi Sez. 3, n. 40272 del 01/10/2015, Mocali, Rv. 264949), giuridicamente non compatibile con il reato contestato e piu’ propriamente rapportabile, a tutto concedere, ad ipotesi di reato (quella di dichiarazione infedele ex articolo 4 Decreto Legislativo cit.) mai contestata nella specie; in ogni caso anche tale ipotesi e’ stata sottoposta, per effetto del Decreto Legislativo n. 158 del 2015, entrato in vigore successivamente alla sentenza impugnata, ad una vistosa operazione di rimodellazione; non puo’ anzi sottacersi che tale rimodellazione, che ha dato luogo ad una fattispecie i cui confini appaiono certamente piu’ ridotti rispetto alla previgente formulazione, con i conseguenti riflessi sul piano della retroattivita’, si e’ caratterizzata anche per la irrilevanza, ai fini della configurabilita’ di detta fattispecie, proprio della “non corretta classificazione e della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio ovvero in altra documentazione rilevante ai fini fiscali”, in tale situazione apparendo rientrare anche la fattispecie in esame, la cui illiceita’ e’ stata rinvenuta proprio nella ritenuta non corretta qualificazione dei proventi dell’operazione.
12. Consegue dunque a quanto sopra l’inammissibilita’ del ricorso del Pubblico Ministero.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso del P.M..