Corte di Cassazione, sezione VI, sentenza 18 giugno 2015, n. 12682. Si e’ in presenza di un concorso formale quando con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione normativa (concorso formale omogeneo), oppure quando con una sola azione o omissione vengono violate disposizioni diverse anche relative a tributi diversi (concorso formale eterogeneo). Ricorre, invece il concorso materiale quando con piu’ azioni o omissioni si commettono diverse violazioni della stessa disposizione di legge. Non trova, quindi, applicazione nel caso di specie, il cumulo giuridico previsto dal Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 12 bensi’ il concorso materiale tra violazioni commesse con piu’ azioni od omissioni -senza che possa, ancora, ritenersi applicabile a tale ultima ipotesi, in via analogica, la normativa dettata dall’articolo 81 cpv. c.p. in tema di continuazione tra reati, in quanto la differenza morfologica tra reato e illecito amministrativo non consente che, attraverso un procedimento di integrazione analogica, le norme previste in materia penale vengano “tout court” estese alla materia degli illeciti amministrativi

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CICALA Mario – rel. Presidente

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere

Dott. IACOBELLIS Marcello – Consigliere

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 2121-2013 proposto da:

(OMISSIS) & C. SAS (OMISSIS), in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in (OMISSIS), presso lo studio dell’avvocato (OMISSIS), che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato (OMISSIS) giusta procura speciale in calce al ricorso;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE (OMISSIS), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 49/22/2012 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE di VENEZIA del 27/04/2012, depositata il 25/05/2012;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 07/05/2015 dal Presidente Relatore Dott. MARIO CICALA;

udito l’Avvocato (OMISSIS) difensore della ricorrente che si riporta agli scritti;

udito l’Avvocato (OMISSIS) difensore della controricorrente che si riporta agli scritti.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DELLA DECISIONE

E’ stata depositata la seguente relazione:

La (OMISSIS) ricorre per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto n. 49/22/12 del 25 maggio 2012 che accoglieva l’appello dell’Ufficio confermando la sanzione di euro 21.672 applicata dall’Ufficio per la tardiva trasmissione telematica di 21 dichiarazioni fiscali per l’anno 2005 (sanzione ridotta dal giudice di primo grado a 1.032 Euro).

1. L’agenzia si e’ costituita in giudizio. Il relatore ha ritenuto di proporre la inammissibilita’ dei primi due motivi di ricorso e l’accoglimento del terzo.

2. I primi due motivi di ricorso con cui viene sostenuta la inapplicabilita’ delle sanzioni per essere i fatti non punibili essendo stati determinati da forza maggiore, e comunque avendo dato luogo ad infrazioni meramente formali, sono inammissibili non essendo stati proposti con appello o appello incidentale (la ricorrente ammette di non essere intervenuta in tale giudizio “per un disguido”).

3. Deve invece essere accolto il terzo motivo, che invoca l’applicazione del Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 12, comma 1.

La decisione dei giudici di merito che hanno ritenuta legittima l’applicato alla (OMISSIS) e della sanzione decisa dall’Ufficio, poggia su un presupposto giuridico, contestato nel ricorso della contribuente.

Ci si domanda cioe’ se, ove uno dei soggetti indicati nel comma 3 del Decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, articolo 3, incorra in piu’ violazioni del Decreto Legislativo n. 241 del 1997, articolo 7-bis (in materia di trasmissione telematica delle dichiarazioni)avendo omesso o ritardato la trasmissione di piu’ dichiarazioni fiscali, trovi applicazione il Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 12, comma 1 secondo cui il contravventore “e’ punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione piu’ grave, aumentata da un quarto al doppio” anche se si tratti di “violazioni formali della medesima disposizione”; oppure se si debba ricorrere al Legge n. 689 del 1981, articolo 8 secondo cui la continuazione e’ possibile solo quando il soggetto “con un’azione od omissione viola diverse disposizioni che prevedono sanzioni amministrative”. E dunque nel caso di esame essendo stata piu’ volte violata la stessa disposizione, dovrebbe essere applicato il cumulo materiale delle sanzioni.

Il problema deve essere risolto alla luce del comma 33 della Legge n. 296 del 2006 che ha inserito nel Decreto Legislativo n. 241 del 1997, articolo 39 un comma 1 bis secondo cui “nei casi di violazioni commesse ai sensi dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni del Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472”.

Sostiene pero’ la Avvocatura erariale che si verterebbe in un caso di “non compatibilita’” della disposizione del decreto 472/1997 con quelle del Decreto Legislativo n. 241 del 1997, tale da rendere inapplicabile l’articolo 12, comma 1 del decreto 472: in quanto l’infrazione all’articolo 7 bis non sarebbe mai qualificabile come “formale”. Posto che solo alle infrazioni commesse dal contribuente si attaglierebbero le qualifiche di “formali” e “non formali”. Mentre simile classificazione sarebbe incompatibile con le infrazioni commesse dall’intermediario.

Ritiene invece il relatore che ben si possano distinguere anche nell’ambito delle infrazioni commesse dall’intermediario le violazioni formali da quelle non formali (ed anche individuare le “meramente formali” di cui al Decreto Legislativo n. 472, articolo 6, u.c., ipotesi per altro esclusa nel caso di specie) in quanto sono ipotizzabili fattispecie in cui la condotta dell’intermediario agevola l’evasione o comunque determina un minor incasso erariale (infrazioni non formali) ed ipotesi in cui tale condotta arreca solo un qualche ritardo o difficolta’ alle operazioni di accertamento o riscossione (infrazioni formali).

La Avvocatura ha depositato memoria.

Il Collegio in considerazione dell’importanza della questione trattata, e della sentenza di questa Corte n. 23123 del 11 ottobre 2013, ha ritenuto opportuna la trattazione della controversia in pubblica udienza.

A seguito della discussione in pubblica udienza, il Collegio ha condiviso la proposta del relatore. La sentenza n. 23123 del 11 ottobre 2013, cosi’ argomento sul punto:

Si e’ in presenza di un concorso formale quando con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione normativa (concorso formale omogeneo), oppure quando con una sola azione o omissione vengono violate disposizioni diverse anche relative a tributi diversi (concorso formale eterogeneo). Ricorre, invece il concorso materiale quando con piu’ azioni o omissioni si commettono diverse violazioni della stessa disposizione di legge.

Non trova, quindi, applicazione nel caso di specie, il cumulo giuridico previsto dal Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 12 bensi’ il concorso materiale tra violazioni commesse con piu’ azioni od omissioni -senza che possa, ancora, ritenersi applicabile a tale ultima ipotesi, in via analogica, la normativa dettata dall’articolo 81 cpv. c.p. in tema di continuazione tra reati, in quanto la differenza morfologica tra reato e illecito amministrativo non consente che, attraverso un procedimento di integrazione analogica, le norme previste in materia penale vengano “tout court” estese alla materia degli illeciti amministrativi. (Cass. Cass. Sez. 1. Sentenza n. 6519 del 25/03/2005).

Ritiene il Collegio di non condividere la interpretazione proposta dalla sentenza 23123/2013, del comma 1 del citato articolo 12, in quanto esso recita “e’ punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione piu’ grave, aumentata fino al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con piu’ azioni od omissioni, diverse violazioni della medesima disposizione”. E nella particella “anche” appare implicita la affermazione secondo cui e’ irrilevante stabilire se le “diverse violazioni della medesima disposizione” siano frutto di un’unica omissione (come qui parrebbe) oppure invece di un’unica omissione.

Del resto la disposizione in questione e’ stata applicata ad un caso di ritardo nelle fatturazioni (sentenza n. 14401 del 25 giugno 2014).

La Corte accoglie il ricorso nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rimette la controversia ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Veneto.