Corte di Cassazione, sezione tributaria, sentenza 22 dicembre 2014, n. 27196. In tema di IVA, il diritto alla detrazione va negato non solo al soggetto passivo che sapeva, ma anche a quello che avrebbe dovuto solo sapere di partecipare, con il proprio acquisto, ad una operazione inscriventesi in una frode all'imposta. Il principio è stato espresso dal giudice di legittimità con sentenza del 22 dicembre 2014, n. 27196

REPUBBLICA ITALIANA

Con avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 1999 nei confronti di (OMISSIS) s.r.l., operante nel settore del commercio all’ingrosso di metalli preziosi, l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione sia ai fini IVA che ai fini delle imposte dirette l’importo di lire 5.320.110.000. L’atto faceva seguito ad indagine della Guardia di finanza, avente ad oggetto una frode caratterizzata dall’esistenza di societa’ “cartiere”, dalle quali avrebbe operato acquisti (OMISSIS), utilizzate per coprire, tramite l’emissione di fatture soggettivamente false, il reale acquisto di argento sul mercato comunitario ed extracomunitario, e richiedere surrettizi rimborsi. Il ricorso avverso l’atto impositivo veniva parzialmente accolto dalla CTP. L’Ufficio proponeva appello ed anche la societa’ proponeva appello incidentale. La Commissione Tributaria Regionale della Toscana accoglieva l’appello incidentale, annullando l’avviso di rettifica, sulla base della seguente motivazione. Non sussisteva la prova che la societa’, la quale si era limitata ad acquistare con regolari bolle di accompagnamento e con fatture regolari dall’ultima societa’ della catena, fosse a conoscenza delle precedenti omissioni di IVA, o che avesse partecipato al meccanismo fraudolento. Gran parte della documentazione utilizzata dalla guardia di finanza si riferiva ad altra societa’, mentre le intercettazioni telefoniche non sono utilizzabili nel processo tributario stante il divieto di cui all’articolo 270 c.p.p.. Infine non fa stato nel processo tributario la sentenza ai sensi dell’articolo 444 c.p.p., data l’equivocita’, sul piano probatorio, dell’intervenuto patteggiamento.
Ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate sulla base di sette motivi. Resiste con controricorso il contribuente.

Con il primo motivo la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 17, comma 1, articolo 19, e articolo 21, comma 1, nonche’ dei principi indicati dalla giurisprudenza comunitaria, in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 3. Lamenta la ricorrente che il giudice di merito, limitandosi ad affermare che non vi era prova della consapevolezza del meccanismo fraudolento, non ha considerato gli arresti della giurisprudenza comunitaria secondo cui il diritto alla detrazione IVA va negato al soggetto passivo non solo che sapeva, ma anche che avrebbe dovuto sapere di partecipare, con il proprio acquisto, ad un’operazione che si iscriveva in una frode all’imposta sul valore aggiunto.
Il motivo e’ fondato. Ha affermato il giudice comunitario (Corte giust. 21 giugno 2012, cause riunite C-80/11 e 142/11) che va negato il beneficio dei diritto a detrazione dell’IVA ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che il soggetto passivo, al quale sono stati forniti i beni o i servizi posti a fondamento del diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che tale operazione si iscriveva in un’evasione commessa dal fornitore o da un altro operatore a monte. Per la corte comunitaria e’ legittimo “esigere che un operatore adotti tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non io conduca a partecipare ad un’evasione fiscale”, ma la diligenza esigibile dall’operatore dipende essenzialmente dalle circostanze della fattispecie. Cosi’ “qualora sussistano indizi che consentono di sospettare l’esistenza di irregolarita’ o di evasioni, un operatore accorto potrebbe, secondo le circostanze del caso di specie, vedersi obbligato ad assumere informazioni su un altro operatore, presso il quale prevede di acquistare beni o servizi, al fine di sincerarsi della sua affidabilita’”.
Resta tuttavia fermo che “l’amministrazione fiscale non puo’ esigere in maniera generale che il soggetto passivo il quale intende esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA, da un lato – al fine di assicurarsi che non sussistano irregolarita’ o evasioni a livello degli operatori a monte – verifichi che l’emittente della fattura correlata ai beni e ai servizi a titolo dei quali viene richiesto l’esercizio di tale diritto abbia la qualita’ di soggetto passivo, che disponga dei beni di cui trattasi e sia in grado di fornirli e che abbia soddisfatto i propri obblighi di dichiarazione e di pagamento dell’IVA, o, dall’altro lato, che il suddetto soggetto passivo disponga di documenti a tale riguardo. Spetta infatti, in linea di principio, alle autorita’ fiscali effettuare i controlli necessari presso i soggetti passivi at fine di rilevare irregolarita’ e evasioni in materia di IVA nonche’ infliggere sanzioni al soggetto passivo che ha commesso dette irregolarita’ o evasioni”. A questi principi si e’ attenuta questa Corte, affermando che, qualora l’amministrazione contesti ad un operatore il diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto in ragione di una supposta inesistenza soggettiva delle operazioni oggetto dell’accertamento, e’ onere della medesima amministrazione provare, alla luce di elementi oggettivi, che il soggetto passivo interessato sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si iscriveva – per l’esistenza nella specie di indizi idonei ad avvalorare il sospetto in tal senso indicati dall’amministrazione – in un’evasione commessa dall’emittente delle fatture contestate o da un altro operatore intervenuta a monte nella catena di prestazioni (Cass. 20 dicembre 2012, n. 23560).
Fatto impeditivo del diritto alla detrazione dell’IVA non e’ dunque soltanto la consapevolezza dell’iscrizione dell’operazione, a fondamento del diritto a detrazione, in un’evasione a monte nella catena di prestazioni, ma anche il fatto che l’operatore, sulla base della diligenza esigibile dall’operatore accorto in relazione alle circostanze, avrebbe dovuto sapere dell’esistenza dell’evasione. Il giudice del merito si e’ limitato a valutare se il contribuente fosse a conoscenza della collocazione dell’operazione nell’ambito dell’evasione a monte nella catena di prestazione, ma, diversamente da quanto richiesto dal principio di diritto di cui sopra, non ha valutato se, sulla base della diligenza esigibile dall’accorto operatore in relazione alle circostanze, il contribuente avrebbe dovuto comunque conoscere del contesto illecito dell’operazione.
Con il secondo motivo si denuncia violazione o falsa applicazione degli articoli 21 e 54 d.p.r. n. 633/1972 in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 3. Lamenta la ricorrente che il giudice del merito, anziche’ onerare l’Amministrazione finanziaria dell’offerta di validi elementi indiziari circa l’inesistenza soggettiva delle operazioni, ha richiesto la prova piena di tale inesistenza attraverso la prova del coinvolgimento della societa’ nella frode IVA, e cio’ senza la previa verifica della validita’ degli indizi offerti.
Il motivo e’ inammissibile. Attraverso la deduzione dell’errore di diritto la ricorrente chiede a questa Corte di valutare l’idoneita’ probatoria degli elementi offerti dall’Amministrazione, impingendo cosi’ in un inammissibile, nella presente sede, accertamento di fatto.
Con il terzo motivo si denuncia falsa applicazione dell’articolo 270 c.p.p., e dell’articolo 14 Cost., con conseguente violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1972, articolo 33, Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articoli 52 e 63, in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 3. Lamenta la ricorrente che erroneamente il giudice di appello ha ritenuto non utilizzabili le intercettazioni telefoniche.
Il motivo e’ fondato. Come affermato da questa Corte (da ultimo, Cass. 7 febbraio 2013, n. 2916), le intercettazioni telefoniche legittimamente assunte in sede penale e trasmesse all’amministrazione tributaria entrano a far parte, a pieno titolo, del materiale probatorio che il giudice tributario di merito deve valutare, cosi’ come previsto dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 63; tale norma, infatti, non contrasta ne’ con il principio di segretezza delle comunicazioni di cui all’articolo 15 Cost., perche’ le intercettazioni che hanno permesso il reperimento dell’atto sono state autorizzate da un giudice, ne’ con il diritto di difesa di cui all’articolo 24 Cost., perche’, se e’ vero che il difensore non partecipa alla formazione della prova, e’ anche vero che nel processo tributario l’atto acquisito ha un minor valore probatorio rispetto a quello riconosciutogli nel processo penale. A tale principio il giudice del merito non si e’ attenuto.
Con il quarto motivo si denuncia violazione o falsa applicazione del Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articoli 7 e 24, in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 4. Deduce la ricorrente che il giudice del merito ha errato nel considerare inutilizzabile in giudizio la documentazione in quanto riferentesi ad altra societa’ e non conosciuta dal contribuente, posto che la facolta’ di produzione non puo’ ritenersi limitata ai documenti conosciuti dalla controparte.
Il motivo e’ fondato. Il giudice ha considerato inutilizzabile la documentazione in quanto riferentesi ad altra societa’ e non conosciuta dal contribuente, ponendo cosi’ un limite di utilizzabilita’ dei documenti nel processo tributario non previsto dall’ordinamento. Non c’e’ infatti divieto di produzione ed utilizzabilita’ di documenti nel processo per il sol fatto che si riferiscano ad un terzo o non siano conosciuti dalla parte.
Con il quinto motivo si denuncia violazione o falsa applicazione dell’articolo 444 c.p.p. in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 3. Lamenta la ricorrente che il giudice del merito erroneamente ha ritenuto non utilizzabile sul piano probatorio la sentenza resa ai sensi dell’articolo 444 c.p.p..
Il motivo e’ fondato. E’ stato ripetutamente affermato da questa Corte (fra le tante, Cass. 3 dicembre 2010 n. 24587) che la sentenza penale di applicazione della pena ex articolo 444 c.p.p. (cosiddetto “patteggiamento”) costituisce indiscutibile elemento di prova per il giudice di merito il quale, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua insussistente responsabilita’ ed il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione; detto riconoscimento, pertanto, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall’efficacia del giudicato, ben puo’ essere utilizzato come prova dal giudice tributario nel giudizio di legittimita’ dell’accertamento. A tale principio il giudice del merito non si e’ attenuto.
Con il sesto motivo si denuncia insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso per il giudizio in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 5. Lamenta la ricorrente che la CTR, avendo trascurato di esaminare il contenuto della sentenza di applicazione della pena ex articolo 444 c.p.p., non si e’ avveduta della piena coincidenza fra i fatti del processo penale e quelli del processo tributario.
Il motivo e’ assorbito dall’accoglimento del quinto motivo.
Con il settimo motivo si denuncia omessa motivazione su un fatto decisivo e controverso per il giudizio in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 5. Lamenta la ricorrente che la CTR non ha effettuato alcuna valutazione circa la possibilita’ che la societa’, adoperando l’ordinaria diligenza, aveva di rendersi conto dell’iscrizione del proprio acquisto nell’ambito di una frode fiscale.

Il motivo e’ assorbito dall’accoglimento del primo motivo.

La Corte accoglie il primo, il terzo, il quarto ed il quinto motivo del ricorso, con assorbimento del sesto e settimo motivo, e dichiara inammissibile il secondo motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia ad altra sezione Commissione Tributaria Regionale della Toscana, che provvedera’ anche sulle spese de giudizio di cassazione.