Corte di Cassazione, sezione VI, sentenza 10 dicembre 2013, n. 27595. Nel processo tributario sono utilizzabili i documenti che non stati prodotti in sede di verifica a causa di difficoltà a reperirli

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Suprema Corte di Cassazione

sezione VI

sentenza 10 dicembre 2013, n. 27595

Svolgimento del processo

L’Agenzia delle Entrate ricorre contro la società B. srl – esercente l’attività di commercio di autoveicoli – per la cassazione della sentenza con cui la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, riformando la sentenza di primo grado, ha annullato la ripresa fiscale e le sanzioni relative all’anno di imposta 2003, pretese dall’Ufficio sulla base di una contestazione di mancata fatturazione di somme versate alla contribuente dai suoi clienti al momento della formulazione delle proposte di acquisto dei veicoli (o anche dopo tale momento, ma prima della conclusione dei contratti di compravendita); somme ricevute, secondo la contribuente, a titolo di caparra o deposito cauzionale e, secondo l’Ufficio, a titolo di acconto sul prezzo.
La Commissione Tributaria Regionale ha fondato la propria decisione sull’assunto che la contribuente avrebbe dimostrato, producendo in giudizio 243 proposte di acquisto di veicoli, che le somme in questione erano state in parte versate titolo di caparra, e quindi non erano soggette all’obbligo di fatturazione, e in parte tempestivamente regolarizzate, perché riferite a veicoli ceduti e consegnati nello stesso mese di incasso.
Il ricorso della difesa erariale si fonda su tre motivi: con il primo motivo si censura la violazione dell’articolo 52, quinto comma, d.p.r. 633/72 in cui la sentenza gravata sarebbe incorsa ritenendo ammissibili documenti prodotti dal contribuente e non esibiti in sede di verifica; con il secondo motivo si censura il vizio di insufficiente motivazione della sentenza gravata sulla destinazione (a caparra o ad acconto) dei versamenti della cui fatturazione si discute; con il terzo motivo si censura la violazione e falsa l’applicazione degli articoli 6, primo comma, 5 quarto comma, e 13 D.Lgs. 471/97, in cui la sentenza gravata sarebbe incorsa affermando l’inapplicabilità delle sanzioni tributarie nei casi di regolare tenuta dei libri obbligatori da parte del contribuente.
La contribuente resiste con controricorso.
La causa – originariamente avviata alla trattazione camerale con relazione ex art. 380 bis cpc e quindi rimessa dal Collegio alla pubblica udienza – è stata discussa all’udienza del 13.11.13, in cui il Procuratore Generale ha concluso come da verbale.

Motivi della decisione

Il primo mezzo, relativo alla dedotta violazione dell’articolo 52, quinto comma, d.p.r. 633/72, è infondato.
In punto di fatto la Commissione Tributaria Regionale ha affermato che la documentazione prodotta in giudizio dalla società non era stata esibita in sede di verifica della Guardia di Finanza “per la manifesta difficoltà di reperimento da parte della società come opportunamente registrato dai verbalizzanti”. Da tale accertamento di fatto il giudice territoriale trae la conseguenza che nella specie non sarebbe riscontrabile “alcuna ipotesi di rifiuto di esibizione a sottrazione” della documentazione poi prodotta in giudizio, cosicché la disposizione di cui all’articolo 52, quinto comma, d.p.r. 633/72, non risulterebbe applicabile per difetto di un “comportamento teso scientemente a porre in essere i riferiti atti omissivi al fine intralciare e condizionare la verifica in atto”. Tale affermazione è criticata dalla difesa erariale sul rilievo che, al contrario di quanto ritenuto dalla Commissione Tributaria Regionale, l’operatività della disposizione di cui all’articolo 52, quinto comma, d.p.r. 633/72 non postula necessariamente un comportamento doloso del contribuente.
Osserva il Collegio che è indubbio che, come sostiene la ricorrente, la sanzione della inutilizzabilità dei documenti di cui sia stata rifiutata l’esibizione in sede di verifica, prevista dall’articolo 52, quinto comma, d.p.r, 633/72, non presuppone necessariamente che il rifiuto di esibizione sia stato doloso, ossia finalizzato ad impedire l’attività di accertamento, ben potendo tale sanzione applicarsi anche quando detto rifiuto sia dipeso da errore non scusabile, di diritto o di fatto, dovuto a dimenticanza, disattenzione, carenze amministrative o altro (in questo senso, si vedano le sentenze di questa Corte nn. 21768/09. 7269/09). Tuttavia, perché sia preclusa la utilizzazione in sede amministrativa o contenziosa di un documento, è pur sempre necessario non solo, come precisato già nelle suddette sentenze di questa Corte, che esso sia stato richiesto in sede di verifica (non potendo costituire rifiuto la mancata esibizione di qualcosa che non si è richiesto), ma anche che alla richiesta di esibizione il contribuente fosse in condizione di corrispondere positivamente adottando l’ordinaria diligenza, ossia che il documento richiesto fosse in suo possesso o fosse da lui agevolmente e tempestivamente reperibile, in originale o in copia, presso chi lo possedeva. La sentenza gravata non è dunque incorsa nel denunciato vizio di violazione di legge, perché correttamente ha escluso che fossero inutilizzabili documenti la cui mancata esibizione in sede di verifica era dipesa dalla “manifesta difficoltà di reperimento”, espressione da intendere come equivalente a “difficoltà di reperimento non superabile con l’ordinaria diligenza”. L’accertamento di fatto che i documenti prodotti in giudizio dalla contribuente fossero di difficile reperimento al momento della verifica, d’altra parte, non forma oggetto di censura nel ricorso per cassazione dell’Agenzia delle entrate e quindi, in definitiva, il primo mezzo va rigettato.
Il secondo motivo di ricorso, relativo al preteso vizio di motivazione sul punto della destinazione (a caparra o ad acconto) dei versamenti della cui fatturazione si discute, va giudicato inammissibile sotto un duplice profilo; da un lato, perché non è autosufficiente, in quanto – risolvendosi nella critica delle conclusioni che il giudice di merito ha tratto dall’esame dei documenti prodotti in giudizio dalla contribuente – avrebbe dovuto trascrivere, o quantomeno riprodurre nei suoi termini essenziali, il contenuto di tali documenti, precisando in quali fascicoli essi siano rinvenibili per essere esaminati dalla Corte; d’altro lato, perché il motivo non indica specifici fatti storici, trascurati dal giudice di merito, la cui adeguata valutazione avrebbe condotto con certezza ad un esito decisionale diverso, ma si sostanzia nella contrapposizione della valutazione delle risultanze istruttorie operata dalla parte a quella operata dal giudice, in tal modo risolvendosi nella inammissibile richiesta alla Corte di cassazione di sostituirsi al giudice di merito all’apprezzamento delle risultanze processuali.
Il terzo motivo, relativo alla dedotta violazione degli articoli 6, primo comma, 5 quarto comma, e 13 D.Lgs. 471/97, è pur esso inammissibile, perché non pertinente alla ratio decidendi della sentenza gravata. Secondo la ricorrente, infatti, la Commissione Tributaria Regionale avrebbe annullato le sanzioni irrogale con l’impugnata avviso di accertamento in base ad un’autonoma ratio decidendi secondo la quale la regolarità amministrativa e contabile dei libri obbligatori tenuti dalla contribuente comporterebbe ex se l’inapplicabilità delle sanzioni. Tale assunto, tuttavia, non è rinvenibile nella sentenza gravata, la quale non contiene l’affermazione – di diritto – che la regolarità amministrativa e contabile dei libri obbligatori esimerebbe i contribuenti dall’applicazione delle sanzioni previste dalla legge per le violazioni tributarie, ma argomenta – in linea di fatto – che la regolarità amministrativa e contabile dei libri obbligatori tenuti dalla società B. srl consentirebbe di ritenere infondate nel merito le pretese dell’Ufficio e, quindi, di ritenere insussistenti le violazioni sanzionate con l’atto impositivo impugnato.
In conclusione il ricorso va respinto con riferimento a tutti e tre i mezzi che lo sorreggono.
Le spese si compensano.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di cassazione.